Ga direct naar de inhoud
Ga direct naar de footer
KG:211:2024:13 Indre Selskap (Noorwegen)
Aanleiding
De kwalificatie vindt plaats in verband met de belastingheffing ten aanzien van een Nederlandse belastingplichtige met een belang in de Noorse Indre Selskap X.
Vraag
Kwalificeert de Noorse Indre Selskap X voor de toepassing van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969), de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), de Wet op de dividendbelasting 1965 (hierna: Wet DB 1965) en de Wet bronbelasting 2021 (hierna: Wet BB 2021) als een niet-transparant lichaam of als een transparant samenwerkingsverband?
Antwoord
De Noorse Indre Selskap X kwalificeert voor de Wet Vpb 1969, Wet IB 2001, Wet DB 1965 en Wet BB 2021 als een transparant samenwerkingsverband, omdat zij een personenvennootschap is en niet vergelijkbaar is met een open commanditaire vennootschap, noch is aan te merken als een andere vennootschap met een in aandelen verdeeld kapitaal.
Beschouwing
Bij deze beoordeling kon worden beschikt over:
- het besluit van de staatssecretaris van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M (hierna: het kwalificatiebesluit);
- de overeenkomst van Indre Selskap X (hierna: de overeenkomst);
- de betreffende Noorse wetgeving: Selskapsloven av 1985 nr. 83, zoals gewijzigd op 27 juni 1986 (Engelstalige versie; hierna: The Partnerships Act)
Uit de overeenkomst blijkt het volgende. De Indre Selskap heeft een principal partner en meerdere silent partners. De principal partner treedt op naar buiten en is houder van de rechten en verplichtingen van de Indre Selskap X. De silent partners mogen niet naar buiten optreden voor en namens de Indre Selskap X. De betreffende onderneming van Indre Selskap X wordt gevoerd in naam van de principal partner. De principal partner en de silent partners zijn ook deelgerechtigd in het vermogen en de winst van de Indre Selskap X. De principal partner is onbeperkt aansprakelijk voor de verplichtingen van de Indre Selskap X. De silent partners zijn slechts aansprakelijk voor de verplichtingen van de Indre Selskap X tot het bedrag van hun verplichte inbreng. Een silent partner in de Indre Selskap X kan zijn participatie slechts overdragen met de voorafgaande instemming van de principal partner.
Beoordelingswijze buitenlands samenwerkingsverband
Buitenlandse rechtsvormen of samenwerkingsverbanden moeten, voor zover dit voor de heffing van de Wet Vpb 1969, de Wet IB 2001, de Wet DB 1965 en de Wet BB 2021 van belang is, worden gekwalificeerd volgens het kwalificatiebesluit. Uit het kwalificatiebesluit volgt dat eerst een analyse moet worden gemaakt aan de hand van de civielrechtelijke wet- en regelgeving van het desbetreffende land, ter beoordeling of in wezen sprake is van een kapitaalvennootschap of van een personenvennootschap. Voor deze analyse zijn volgens het besluit met name vier vragen van belang: het zogenoemde toetsingskader. Dit toetsingskader is opgenomen in onderdeel 3 van het kwalificatiebesluit. Naast dit toetsingskader is ook het arrest HR 2 juni 2006, ECLI:NL:PHR:2006:AX2034, van belang. Verder kunnen, zeker als een vergelijkbare Nederlandse rechtsvorm niet bestaat, ook andere feiten en omstandigheden een rol spelen bij het bepalen van de aard van het betreffende samenwerkingsverband.
Indien na toetsing van de in onderdeel 3.3 van het kwalificatiebesluit opgenomen criteria de conclusie luidt dat geen sprake is van een kapitaalvennootschap, is in beginsel sprake van een personenvennootschap. Wel dient nog te worden beoordeeld of (a) sprake is van een personenvennootschap die overeenkomt met een Nederlandse (open) commanditaire vennootschap (cv) dan wel of (b) de personenvennootschap in casu als kapitaalvennootschap deelneemt aan het economische verkeer. Indien deze vragen met ‘nee’ worden beantwoord, is sprake van een transparant samenwerkingsverband.
Bij de kwalificatie geldt de civiele wetgeving van het betreffende land dus als uitgangspunt. In het geval dat die wetgeving toestaat om voor de voor kwalificatie relevante onderdelen afwijkende regelingen te treffen, kunnen de statuten of de overeenkomst van het samenwerkingsverband eveneens van belang zijn.
Toetsingskader
Het toetsingskader omvat de volgende vier vragen:
- Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van de vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent?
- Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband?
- Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal in civielrechtelijke zin, dan wel kan het kapitaal in maatschappelijke zin gelijkgesteld worden met een in aandelen verdeeld kapitaal?
- Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat toestemming nodig is van alle participanten?
A. Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van de vermogensbestanddelen waarmee de activiteiten van het samenwerkingsverband worden uitgeoefend?
§ 1, lid 2 in hoofdstuk 2 van The Partnerships Act luidt:
“In internal partnerships, rights, obligations and position of party shall be ascribed to the partners except silent partners."
Hieruit volgt dat de principal partner de houder is van rechten en verplichtingen en dat een Indre Selskap geen juridische eigendom kan hebben van de vermogensbestanddelen waarmee de activiteiten van het samenwerkingsverband worden uitgeoefend.”
Het antwoord op vraag A is: Nee.
B. Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband?
De Indre Selskap (Engelse vertaling: Internal Partnership) is een vorm van een Selskap (Engelse vertaling: partnership). Dit volgt uit §1 en § 2 van hoofdstuk 1 van The Partnerships Act:
Ҥ 1 -1. General range of application
(1) This Act is applicable to a commercial business which is conducted for the joint account and risk of two or more partners, of 'whom at least one has unlimited personal liability for the total obligations of the business. The Act applies also where two or more partners have unlimited liability for parts of the obligations when these parts altogether constitute the total obligations of the business.
§ 1-2. Definitions(1) For the purpose of this Act
(a) Partnership means a business as mentioned in § 1-1 (1 ) above,
(b) Unlimited liability partnership means a partnership where
the partners have unlimited personal liability for the total obligations of the partnership, undivided or for parts which altogether constitute the total obligations of the partner-Ship and who act as such in relation to third parties,
(c) Internal partnership means a partnership which does not act as such in relation to third parties,
(d) (…)”
In beginsel zijn partners van een Selskap onbeperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband. Bij een Indre Selskap kunnen wat betreft de aansprakelijkheid bij overeenkomst andere regels worden vastgesteld.
§ 4 in hoofdstuk 2 van The Partnerships Act luidt:
“1. The partners are jointly and severally liable for the obligations of the partnership. A partner who joins the partnership after it was established will be liable also for obligations prior to his joining.
2. A creditor of a partnership must first address his claim to the partnership. If the creditor’s claim is not satisfied by the partnership within 14 days from the date thereof, he may claim direct against the partners.
3. The provisions of the two preceding paragraphs may be set aside in the partnership agreement. Any agreement providing for another form of liability than stated in (1) above will take effect in respect of third parties only when this form of liability has been entered in the register of companies, unless the third party knew or ought to have known of the agreement. The registration requirement does not apply to silent partners.
4. In internal partnerships any agreement providing for another form of liability than stated in (1) above is applicable also in respect of third parties acting in good faith.”
Uit de overeenkomst volgt dat de principal partner onbeperkt aansprakelijk is voor de schulden en de andere verplichtingen van Indre Selskap X.
Het antwoord op vraag B is: Nee.
C. Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal?
The Partnerships Act duidt de participatie van een partner in het vermogen van een Indre Selskap aan als ‘a partner’s participation’. De winstrechten en zeggenschapsrechten die in de Indre Selskap gelden, worden door The Partnerships Act toegekend aan de partner en niet aan de participatie. De participatie van een partner geeft slechts het economisch belang van deze partner weer in een Indre Selskap. Een Indre Selskap heeft dus geen aandelen vergelijkbaar met de aandelen die uitgegeven zijn door een Nederlandse kapitaalvennootschap.
Hieruit volgt dat Indre Selskap X geen in aandelen verdeeld kapitaal heeft.
Het antwoord op vraag C is: Nee.
D. Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat er toestemming nodig is van alle participanten?
Volgens de hoofdregel van § 28 in hoofdstuk 2 van The Partnerships Act is de toestemming van alle participanten vereist. Van de hoofdregel kan bij overeenkomst worden afgeweken.
§ 28 in hoofdstuk 2 van The Partnerships Act luidt:
“Except as otherwise agreed a partner's participation can only be assigned with the consent of all the other partners. As a condition for such consent the other partners may require security to be deposited for the partnership's obligations under § 31 fourth paragraph of the Taxation Act of 18 August 1911 No. 8.”
In de overeenkomst is geregeld dat overdracht van participaties alleen goedkeuring van de Principal vereist. De silent partners hoeven geen toestemming te geven voor de vervanging van participanten.
Hieruit volgt dat er dus geen toestemming nodig is van alle participanten van Indre Selskap X.
Het antwoord op vraag D is: Ja
Tussenconclusie
Uit het bovenstaande blijkt dat Indre Selskap X geen kapitaalvennootschap is, maar een personenvennootschap.
Commanditaire vennootschap
Vervolgens komt de vraag aan de orde of er sprake is van een personenvennootschap die vergelijkbaar is met een Nederlandse commanditaire vennootschap (cv). Indien Indre Selskap X een personenvennootschap is die vergelijkbaar is met een Nederlandse open commanditaire vennootschap is zij namelijk belastingplichtig voor de Nederlandse vennootschapsbelasting.
Een samenwerkingsverband is vergelijkbaar met een Nederlandse cv indien het samenwerkingsverband de volgende kenmerken bezit:
- op naam van het samenwerkingsverband wordt een onderneming gedreven;
- er is ten minste één 'beherend vennoot' en één 'commanditaire vennoot';
- de beherend vennoot is onbeperkt of voor een gelijk deel aansprakelijk tegenover derden (als bedoeld in B);
- de commanditaire vennoot is slechts intern draagplichtig tot maximaal het door hem ingelegde vermogen;
- de commanditaire vennoot verricht geen externe daden van beheer en bestuur;
- de vennootschap heeft geen in aandelen verdeeld kapitaal.
§ 2 lid 1 c in hoofdstuk 2 van The Partnerships Act luidt:
“Internal partnership means a partnership which does not act as such in relation to third parties.”
In de overeenkomst staat dat het bedrijf van de Indre Selskap X uitsluitend op naam van de Principal wordt gedreven. Hieruit volgt dat de onderneming van de Indre Selskap X niet op haar naam wordt gedreven. De andere kenmerken van de Nederlandse cv behoeven geen verdere behandeling.
Dit betekent dat de Indre Selskap X niet alle kenmerken bezit van de Nederlandse cv en dus ook niet vergelijkbaar is met een Nederlandse cv.
Neemt de vennootschap als kapitaalvennootschap deel aan het economische verkeer?
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 24 november 1976, ECLI:NL:HR:1976:AX3276, overwogen:
"dat uit een en ander blijkt, dat bij de beantwoording van voormelde vraag niet slechts moet worden gelet op de omstandigheid, of het vennootschappelijk kapitaal van de betrokken vennootschap al dan niet in gelijke of evenredige aandelen is verdeeld, maar mede daarop of die vennootschap naar haar aard ook overigens economisch en maatschappelijk met de in genoemde bepaling meer specifiek aangeduide vennootschappen voldoende overeenstemt;
dat aan dat laatste vereiste voor wat betreft de burgerlijke maatschap op aandelen slechts dan is voldaan, indien het vennootschappelijk kapitaal is verdeeld in gelijke of evenredige aandelen, voor de vervreemding waarvan niet de toestemming van alle vennoten is vereist;
dat immers de burgerlijke maatschap op aandelen - in tegenstelling tot de vennootschappen met het oog waarop de onderhavige belasting in het bijzonder in het leven is geroepen, die daardoor worden getypeerd dat de vennoten in hoofdzaak kapitaalverschaffers zijn - behoort tot dat type vennootschap, waarin de op onderlinge samenwerking gerichte persoonlijke relaties tussen de vennoten het kenmerkend element vormen, welk kenmerk de burgerlijke maatschap op aandelen nog niet verliest wanneer haar vennootschappelijk kapitaal in gelijke of evenredige delen is verdeeld, maar wel wanneer dieaandelen zonder toestemming van de andere vennoten kunnen worden vervreemd, omdat daardoor het persoonlijke element in de onderlinge betrekkingen verdwijnt en de burgerlijke maatschap op aandelen economisch en maatschappelijk nadert tot voornoemde kapitaalvennootschappen;
dat het Hof door te dezen als criterium te nemen, of de vennoten hun deelgerechtigdheid vrijelijk kunnen overdragen, klaarblijkelijk hetzelfde, en derhalve het juiste criterium heeft aangelegd;”.
Een personenvennootschap kan dus een niet-transparant samenwerkingsverband zijn als vaststaat dat (evenals bij een kapitaalvennootschap) niet het persoonlijk karakter van de samenwerking voorop staat. In het bovenvermelde arrest is aangegeven dat hiervan sprake is als 1. de personenvennootschap aandelen uitgeeft die 2. vrijelijk verhandelbaar zijn. Zoals uit het vorenstaande (de antwoorden op vragen C en D) blijkt, heeft de Indre Selskap geen in aandelen verdeeld kapitaal. Daardoor kan zij, onder verwijzing naar het arrest van 24 november 1976, ECLI:NL:HR:1976:AX3276, niet geacht worden als kapitaalvennootschap deel te nemen aan het economisch verkeer.
Conclusie
De Noorse Indre Selskap X is op basis van haar kenmerken en plaats in het Noorse civiele recht vergelijkbaar met een personenvennootschap naar Nederlands recht. Deze Indre Selskap kan niet gelijkgesteld worden met een open commanditaire vennootschap, noch, onder verwijzing naar het arrest van 24 november 1976, ECLI:NL:HR:1976:AX3276, geacht worden als kapitaalvennootschap deel te nemen aan het maatschappelijke verkeer. De kennisgroep is dan ook van mening dat deze Indre Selskap voor de toepassing van de Wet Vpb 1969, de Wet IB 2001, de Wet DB 1965 en de Wet BB 2021, als transparant samenwerkingsverband in aanmerking dient te worden genomen.