KG:211:2025:10 Overheidstakenvrijstelling levering ander water dan drinkwater

Publicatiedatum 31-10-2025, 15:23 | Laatste update 31-10-2025, 15:23 | Standpunt

Aanleiding

Een privaatrechtelijk overheidslichaam is actief als drinkwaterbedrijf. Het bedrijf verricht de wettelijk verplichte drinkwateractiviteiten, maar levert naast en/of samen met drinkwater ook ander water dan drinkwater. De vraag is op welke van de activiteiten van het drinkwaterbedrijf de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) van toepassing is.

Vragen

1. Zijn de voordelen van de drinkwateractiviteiten vrijgesteld van vennootschapsbelasting op basis van de overheidstakenvrijstelling als bedoeld in artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969?
2. Zijn de voordelen van niet-drinkwateractiviteiten (zoals ‘ander water’- activiteiten) vrijgesteld van vennootschapsbelasting op basis van de overheidstakenvrijstelling als bedoeld in artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969?
3. Is een gemengde levering van zowel ‘drinkwater’ als ‘ander water’ aan bijvoorbeeld grootverbruikers door een drinkwaterbedrijf vrijgesteld van vennootschapsbelasting op basis van de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969? 

Antwoorden

1. Ja, alleen op voordelen uit de (wettelijk verplichte) drinkwateractiviteiten is de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 van toepassing.
2. Nee, op voordelen uit de niet-drinkwateractiviteiten (zoals de levering van ‘ander water’) is de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 niet van toepassing.
3. In geval van een gemengde levering door een drinkwaterbedrijf, aan bijvoorbeeld grootverbruikers, dient de gemengde levering te worden gesplitst in ‘drinkwater’ (een drinkwateractiviteit) en ‘ander water’ (een niet-drinkwateractiviteit) voor de toepassing van de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969.

Beschouwing

Inleiding

Drinkwaterbedrijven verrichten verschillende activiteiten. De activiteiten worden verdeeld in drinkwateractiviteiten (de wettelijke activiteiten) en niet-drinkwateractiviteiten (de niet-wettelijke activiteiten). Alleen met betrekking tot de wettelijke activiteiten is de Drinkwaterwet van toepassing. Het doel van de Drinkwaterwet (artikel 2) is de duurzame veiligstelling van de openbare drinkwatervoorziening in Nederland.

Drinkwaterbedrijven moeten op grond van de Drinkwaterwet onderscheid maken tussen ‘drinkwater’ en ander water dan drinkwater (hierna: ‘ander water’), onder andere omdat de wettelijke zorg- en leveringsverplichtingen en de bepalingen rond kostendekkende drinkwatertarieven alleen gelden voor de levering van drinkwater. Betreft het ander water dan is sprake van een niet op een wettelijke taak gebaseerde activiteit die niet onder de zorg- en leveringsplicht valt.

Aan grootverbruikers leveren drinkwaterbedrijven (drink)water dat voldoet aan de kwaliteitsvoorwaarde voor meerdere toepassingen, dat wil zeggen zowel voor huishoudelijk gebruik als voor andere bestemmingen.

Wettelijk kader

Overheidstakenvrijstelling Wet Vpb 1969

In artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 is een objectieve vrijstelling opgenomen voor voordelen afkomstig uit een ondernemingsactiviteit van een privaatrechtelijk overheidslichaam. Deze vrijstelling kent de volgende cumulatieve voorwaarden. Allereerst dient (vanzelfsprekend) sprake te zijn van een ‘privaatrechtelijk overheidslichaam’ zoals gedefinieerd in artikel 8e, vijfde lid, Wet Vpb 1969. Ook moet sprake zijn van activiteiten verricht in verband met de uitoefening van een overheidstaak of een publiekrechtelijke bevoegdheid van dat privaatrechtelijke overheidslichaam. Tenslotte mag met deze activiteiten niet in feitelijke concurrentie worden getreden met ondernemingen gedreven door natuurlijke personen dan wel door lichamen als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b, c, d en e, Wet Vpb 1969.

Drinkwaterwet

In de Drinkwaterwet is het volgende opgenomen:

Artikel 1, eerste lid, onderdeel b:

“(…) drinkwater: water bestemd of mede bestemd om te drinken, te koken of voedsel te bereiden dan wel voor andere huishoudelijke doeleinden, met uitzondering van warm tapwater, dat door middel van leidingen ter beschikking wordt gesteld aan consumenten of andere afnemers;

Drinkwaterbedrijf:

a. bedrijf uitsluitend of mede bestemd tot openbare drinkwatervoorziening door levering van drinkwater aan consumenten of andere afnemers, of

b. bedrijf uitsluitend of mede bestemd tot levering van drinkwater aan een bedrijf of bedrijven als bedoeld onder a; (…)”

Artikel 4, eerste lid:

“Het is aan andere personen dan de eigenaar van een drinkwaterbedrijf verboden om:

1. drinkwater te produceren voor consumenten of andere afnemers,
2. drinkwater te distribueren aan consumenten of andere afnemers. (…)”

Artikel 5, eerste lid:

"Onze Minister stelt voor elk drinkwaterbedrijf een distributiegebied vast, waarbinnen de eigenaar van het betreffende drinkwaterbedrijf de exclusieve bevoegdheid en plicht, overeenkomstig artikel 8, tot het leveren van drinkwater heeft."

Artikel 5, tweede lid:

"Het is de eigenaar van een drinkwaterbedrijf verboden om door middel van een watervoorzieningswerk water, niet zijnde drinkwater, te leveren buiten het voor dat drinkwaterbedrijf vastgestelde distributiegebied.”

Artikel 7:

"1.   De eigenaar van een drinkwaterbedrijf heeft tot taak:

a. het tot stand brengen en in stand houden van een duurzame en doelmatige openbare drinkwatervoorziening in het voor zijn bedrijf vastgestelde distributiegebied;

b. het tot stand brengen en in stand houden van de infrastructuur die noodzakelijk is voor de productie en distributie van drinkwater in dat distributiegebied;

c. het overeenkomstig artikel 8 leveren van drinkwater binnen het voor zijn bedrijf vastgestelde distributiegebied, en

d. het borgen van de kwaliteit en duurzaamheid van het productie- en distributieproces en het geleverde drinkwater.

2.    De eigenaar van een drinkwaterbedrijf heeft voorts tot taak:

a. het bijdragen aan de bescherming van de bronnen voor de drinkwatervoorziening in zijn distributiegebied tegen verontreiniging, waaronder in elk geval wordt begrepen:

1° het verrichten van onderzoek naar de kwaliteit van deze bronnen;

2° het beheren of mede beheren van terreinen rondom deze bronnen gericht op het voorkomen of beperken van verontreiniging van deze bronnen;

b. het bijdragen aan het uit een oogpunt van volksgezondheid verantwoord omgaan met drinkwater door eigenaars, consumenten en andere afnemers tussen het punt van levering en het punt waar het drinkwater voor consumptie ter beschikking komt, waaronder in elk geval wordt begrepen:

1°. het geven van voorlichting aan consumenten;

2°. het opstellen van technische eisen ten aanzien van de op zijn distributienet aan te sluiten en aangesloten installaties;

3°. het overeenkomstig artikel 24 uitvoeren van controles ten aanzien van bedoelde installaties.

3.    Indien de eigenaar van een drinkwaterbedrijf baten die zijn verkregen ter uitvoering van een taak of taken als bedoeld in het eerste of tweede lid aanwendt voor het verrichten van economische activiteiten, geschiedt de aanwending van die baten tegen condities die in het normale handelsverkeer gebruikelijk zijn voor de financiering van de desbetreffende economische activiteiten. De artikelen 25a, aanhef en onderdeel d, en 25b van de Mededingingswetzijn van overeenkomstige toepassing op de eigenaren van drinkwaterbedrijven."

Artikel 8:

"1.   De eigenaar van een drinkwaterbedrijf is verplicht, binnen het voor zijn bedrijf vastgestelde distributiegebied, aan degene, die daarom verzoekt, een aanbod te doen om die persoon te voorzien van een aansluiting op het door hem beheerde leidingnet.

2.   De eigenaar van een drinkwaterbedrijf is voorts verplicht, binnen het voor zijn bedrijf vastgestelde distributiegebied, aan degene, die daarom verzoekt, een aanbod te doen om met gebruikmaking van het door hem beheerde leidingnet aan die persoon drinkwater te leveren.

3.   De eigenaar van een drinkwaterbedrijf hanteert voorwaarden die redelijk, transparant en niet discriminerend zijn.

4.   In het belang van de openbare drinkwatervoorziening kunnen bij of krachtens algemene maatregel van bestuur regels worden gesteld met betrekking tot de toepassing van het eerste tot en met derde lid.”

Beoordeling overheidstakenvrijstelling artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969

Voor de toepassing van de overheidstakenvrijstelling moet sprake zijn van activiteiten verricht in verband met de uitoefening van een overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid.

In de parlementaire geschiedenis wordt als volgt invulling gegeven aan de begrippen overheidstaak en publiekrechtelijke bevoegdheid:

“(...) Of sprake is van een overheidstaak of een publiekrechtelijke bevoegdheid is niet altijd duidelijk. Indien een taak bij (Grond)wet is opgelegd, is in ieder geval sprake van een overheidstaak. Verder kan als uitgangspunt worden gehanteerd dat sprake is van een overheidstaak als er voor de toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt gehandeld «als overheid» (omgekeerd hoeft dat overigens niet het geval te zijn). Ter illustratie kunnen de volgende voorbeelden van publieke taken genoemd worden: brandweer, politie en luchtverkeersleiding. (…)"(Kamerstukken II 2014/15, 34003, nr. 3, p.18-19)

In de parlementaire geschiedenis is aangegeven dat sprake is van een open norm:

"Bij dit wetsvoorstel is er bewust voor gekozen geen limitatieve lijst met overheidstaken/publiekrechtelijke bevoegdheden op te nemen. Het gaat om een open norm die in de praktijk zal moeten worden ingevuld.    Voordeel van deze open norm is dat de wet de ruimte laat om bij de toepassing rekening te houden met de specifieke omstandigheden van het betreffende geval. Een ander voordeel is dat de toepassing van de wet kan meebewegen met maatschappelijke ontwikkelingen. Het nadeel hiervan is dat het hanteren van een open norm tot rechtsonzekerheid kan leiden voor de betreffende belastingplichtigen. (...)” (Kamerstukken II 2014/15, 34003, nr. 3, p.18-19).

Het onder 2 geformuleerde criterium ziet uitsluitend op publiekrechtelijke lichamen.

Met betrekking tot de Vpb-objectvrijstelling voor de levering van drinkwater door (drink)waterbedrijven is in de parlementaire geschiedenis het volgende opgemerkt:

“Ten aanzien van waterbedrijven merk ik op dat het wetsvoorstel geen specifieke vrijstelling voor waterbedrijven kent maar dat voor zover bij wet – zoals de Drinkwaterwet – een exclusieve taak is opgelegd om in een bepaald distributiegebied drinkwater te produceren en te leveren, de taak onder het toepassingsbereik van de overheidstakenvrijstelling valt. Het betreft immers een wettelijke taak waarmee vanwege de wettelijke exclusiviteit in het distributiegebied niet in concurrentie wordt of kan worden getreden. Het klopt dus niet dat waterbedrijven door het wetsvoorstel hun vrijstelling verliezen, maar de vrijstelling is wel anders vormgegeven. (…) ” (Kamerstukken II vergaderjaar 2014/15, 34003, nr. 6, p. 29)

"(...) Waterleidingbedrijven zijn overheidsondernemingen. Onder de toepassing van overheidstakenvrijstelling zijn zij vrijgesteld van Vpb voor zover het de exclusieve overheidstaak betreft, in dit geval het produceren en leveren van drinkwater. Bij andere zaken kan het anders liggen. (...)" (Kamerstukken II vergaderjaar 2014/15, 34003 nr. 14, p. 29)

Drinkwater wordt gedefinieerd in de Europese Drinkwaterrichtlijn (EU) 2020/2184 en in de Nederlandse Drinkwaterwet. Op grond van de definitie in de Europese Drinkwaterrichtlijn wordt onder drinkwater verstaan: water dat geschikt is voor menselijke consumptie. Van drinkwater in de zin van de Drinkwaterwet is sprake als het geleverde water voldoet aan twee cumulatieve voorwaarden:

1. het water moet geschikt zijn voor menselijke consumptie (hierna: de kwaliteitsvoorwaarde); en
2. het water is bestemd voor huishoudelijke toepassingen zoals consumptie, koken, wassen, etc. (hierna: de bestemmingsvoorwaarde).

In artikelen 7 en 8 van de Drinkwaterwet worden de wettelijke taken van de drinkwaterbedrijven omschreven; deze taken omvatten de ‘openbare drinkwatervoorziening’. De term ‘openbare drinkwatervoorziening’ omvat ‘de gehele keten van de productie van drinkwater tot en met de distributie en levering ervan aan consumenten en andere afnemers’ (zie de Kamerstukken II 2006/07, 30895, nr. 3, p. 37). Voornoemd begrip en de wettelijke taken moeten worden gelezen in samenhang met de definitie van het begrip drinkwater in de Drinkwaterwet. De gehele keten van activiteiten met betrekking tot ‘drinkwater’, in dit standpunt hierna te noemen: de levering van ‘drinkwater’, is aldus een wettelijke taak voor een drinkwaterbedrijf. Deze wettelijke taak is voorbehouden aan de drinkwaterbedrijven, (feitelijke) concurrentie door anderen is op grond van de Drinkwaterwet niet mogelijk.

Voor zover drinkwaterbedrijven water leveren dat zowel aan de kwaliteitsvoorwaarde als aan de bestemmingsvoorwaarde voldoet, vallen de daarmee samenhangende activiteiten binnen de uitvoering van een overheidstaak. Dit ziet dus op de wettelijk verplichte levering van drinkwater aan consumenten en bedrijven. Hieronder valt bijvoorbeeld ook de levering van drinkwater aan ziekenhuizen, bejaardenhuizen en vakantieparken.

De bestemming van het geleverde water is (mede)bepalend voor de classificatie tot drinkwater of ander water. Met de woorden ‘mede bestemd’ is door de wetgever niet bedoeld om ander water dan water bestemd voor huishoudelijke doeleinden onder het begrip drinkwater te brengen. ‘Mede bestemd’ brengt tot uitdrukking dat drinkwater bestemd is voor meerdere huishoudelijke doeleinden. Indien water dat kwalitatief geschikt is voor menselijke consumptie een andere toepassing/bestemming kent dan huishoudelijk gebruik, wordt niet aan beide voorwaarden voldaan en is dus geen sprake van drinkwater maar van ander water.

Onder ander water valt bijvoorbeeld water dat wordt geleverd aan de voedingsmiddelenindustrie en de geneesmiddelenindustrie en de levering van proceswater, koelwater, etc. De levering van ander water valt niet binnen de hierboven omschreven wettelijke taak van drinkwaterbedrijven. De ermee samenhangende activiteiten vallen daarom niet binnen de uitvoering van een overheidstaak.

Geen feitelijke concurrentie

De tweede voorwaarde voor toepassing van de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 is dat niet in concurrentie wordt getreden met private partijen met de in verband met de uitoefening van een overheidstaak of van een publiekrechtelijke bevoegdheid verrichte activiteit. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat het hierbij gaat om feitelijke concurrentie (Kamerstukken II 2014/15, 34003, nr. 6, p. 24). Als een privaatrechtelijk overheidslichaam werkzaamheden verricht ten koste van het debiet van private ondernemingen wordt concurrentie aangenomen (Kamerstukken II 2014/15, 34003, nr. 6, p. 13). Echter voor de levering van ’drinkwater’ geldt een wettelijk bepaald regionaal monopolie, waardoor met deze activiteit zich geen (feitelijke) concurrentie kan voordoen.

Het voorgaande betekent dat de levering van ‘drinkwater’, zoals hiervoor gedefinieerd, door drinkwaterbedrijven aangemerkt kan worden als een activiteit in verband met een overheidstaak, waarmee niet in feitelijke concurrentie wordt getreden met private partijen. Met deze activiteit behaalde voordelen zijn daarom vrijgesteld op grond van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969.

De levering van ander water houdt geen verband met een wettelijke taak, zodat geen sprake is van activiteiten verricht in verband met de uitoefening een overheidstaak of een publiekrechtelijke bevoegdheid van een privaatrechtelijk overheidslichaam. De overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 is om die reden niet van toepassing. Beantwoording van de vraag of met betrekking tot de levering van ander water feitelijke concurrentie plaatsvindt, is daarom niet relevant.

Conclusie

Alleen voor zover de activiteiten van een Drinkwaterbedrijf bestaan uit (wettelijk verplichte) drinkwateractiviteiten is de overheidstakenvrijstelling van artikel 8f, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969 van toepassing.

Dit betekent dat de voordelen uit niet-drinkwateractiviteiten, waaronder de levering van ander water, niet van de heffing van vennootschapsbelasting zijn vrijgesteld.

Voor de toepassing van de overheidstakenvrijstelling moeten, in geval van een gemengde levering door een drinkwaterbedrijf, de met de gemengde levering behaalde voordelen worden gesplitst in voordelen uit de drinkwateractiviteiten (een overheidstaak) en voordelen uit de niet-drinkwateractiviteiten (geen overheidstaak).