KG:202:2026:3 Genietingstijdstip reguliere voordelen bij overlijden en box 3

Publicatiedatum 15-01-2026, 17:53 | Laatste update 15-01-2026, 17:53 | Standpunt

Aanleiding

Erflater bezit een bank- en spaarrekening waarover rente wordt vergoed. Daarnaast bezit erflater een box 3-woning die wordt verhuurd. Op 1 oktober komt erflater te overlijden. De rente over de banktegoeden van de erflater wordt pas op de eerste werkdag van het kalenderjaar volgend op het overlijdensjaar bijgeschreven op de bankrekening, maar heeft een rentedatum van 31 december. Daarnaast worden de maandelijkse huurtermijnen betaald voorafgaand aan de maand waarop de huur ziet. De huur over de maand oktober is zodoende in september van het betreffende jaar betaald aan erflater. Erflater heeft geen testament opgesteld. De erfgenamen maken zowel voor zichzelf als namens de erflater voor het overlijdensjaar gebruik van de tegenbewijsregeling voor box 3.

Vragen

1. Op welke wijze wordt de opgebouwde rente over de banktegoeden in de tegenbewijsregeling box 3 bij de erflater en/of erfgenamen in aanmerking genomen?
2. Op welke wijze wordt een zakelijke huurtermijn die ziet op de huurmaand na overlijden, maar is ontvangen vóór het overlijden, in de tegenbewijsregeling box 3 bij de erflater en/of erfgenamen in aanmerking genomen?

Antwoorden

1. Bij de erflater wordt de tot en met de overlijdensdatum opgebouwde rente op de banktegoeden niet als werkelijk rendement in aanmerking genomen. De opgebouwde rente vormt geen regulier voordeel van de erflater, omdat een genietingstijdstip op basis van het kasstelsel ontbreekt. De opgebouwde rente komt ook niet tot uitdrukking in de vermogensaanwas in de periode van het begin van het kalenderjaar tot en met de overlijdensdatum. Bij de erfgenamen wordt de rente (opgebouwd in zowel de periode vóór als na het overlijden van de erflater) als regulier voordeel in dat jaar in aanmerking genomen, wanneer de rentedatum op 31 december ligt. Deze opgebouwde rente komt in de vermogensaanwas bij de erfgenamen niet tot uitdrukking.
2. De huur die ziet op de periode na het overlijden van de erflater, maar door de erflater is ontvangen vóór zijn overlijden, wordt als regulier voordeel belast bij de erflater. Deze één maand vooruit ontvangen huur komt niet tot uitdrukking in de vermogensaanwas van de erflater. De geërfde verplichting tot verstrekking van het huurgenot komt bij de erfgenamen niet tot uitdrukking in de vermogensaanwas.

Beschouwing

Bezittingen in box 3

Wanneer de erflater overlijdt, komen de bezittingen en schulden van rechtswege toe aan de erfgenamen (artikel 4:182, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek). Zolang de nalatenschap niet wordt verworpen, vormen de bovengenoemde vermogensbestanddelen uit de nalatenschap daarmee bezittingen voor de erfgenamen.

Tegenbewijsregeling box 3

Op grond van artikel 5.25, eerste lid, Wet IB 2001 kan een belastingplichtige aannemelijk maken dat het werkelijke rendement van zijn bezittingen en schulden lager is dan het voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in artikel 5.2, eerste lid, Wet IB 2001. In dat geval wordt voor het belastbare inkomen uit sparen en belegen in afwijking van artikel 5.1 Wet IB 2001 uitgegaan van het werkelijke rendement van bezittingen en schulden verminderd met de persoonsgebonden aftrek.

Artikel 5.26 Wet IB 2001 bepaalt dat het werkelijke rendement van de bezittingen en schulden het gezamenlijke bedrag van de reguliere voordelen en de vermogensaanwas is. Op grond van artikel 5.27 Wet IB 2001 bestaan de reguliere voordelen uit rente, dividend, huur, etc. Artikel 5.28 Wet IB 2001 bepaalt dat de vermogensaanwas van bezittingen en schulden bestaat uit het verschil tussen de waarde aan het einde van het kalenderjaar van het saldo van bezittingen en schulden en de waarde aan het begin van het kalenderjaar van het saldo van bezittingen en schulden, verminderd met de stortingen en vermeerderd met de onttrekkingen.

Voor de bepaling van de reguliere voordelen en de vermogensaanwas in het overlijdensjaar wordt bij de erflater rekening gehouden met de bezittingen en schulden in de periode van 1 januari tot en met de overlijdensdatum. Als gevolg van het overlijden eindigt de binnenlandse belastingplicht en wordt bij de toepassing van artikel 5.28 Wet IB 2001 voor het einde van het kalenderjaar gelezen: het einde van de binnenlandse belastingplicht. Erflater kan na overlijden geen reguliere voordelen meer genieten. Enkel de reguliere voordelen en vermogensmutaties in de periode van het begin van het kalenderjaar tot en met de overlijdensdatum tellen daarom mee voor de berekening van het werkelijke rendement van de erflater. Bij de erfgenamen tellen de reguliere voordelen en vermogensmutaties in de periode na de overlijdensdatum tot en met het einde van het kalenderjaar mee voor de berekening van het werkelijk rendement (zie KG:202:2025:11).

Genietingstijdstip

Artikel 5.34 Wet IB 2001 bepaalt dat reguliere voordelen tot het werkelijk rendement behoren van het kalenderjaar waarin zij zijn ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend geworden of vorderbaar en inbaar zijn geworden. Hierbij heeft de wetgever voor het genietingstijdstip  gekozen voor het kasstelsel in plaats van het vorderingenstelsel. Ter onderbouwing van de keuze is aangegeven dat dit stelsel ook geldt voor particulieren in de inkomstenbelasting (zoals loon en inkomen uit aanmerkelijk belang) en het kasstelsel ook gold voor inkomsten uit vermogen vóór de invoering van de vermogensrendementsheffing per 2001 (Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 3, p. 16). Daarnaast is om redenen van eenvoud voor het kasstelsel gekozen (Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 3, p. 44).

Hierna wordt voor de rente op banktegoeden en de vooruit ontvangen huur uitgewerkt hoe dit mee wordt genomen in het werkelijk rendement in de tegenbewijsregeling box 3. Tevens wordt ingegaan op de afwijkende uitwerking voor vermogensbestanddelen anders dan banktegoeden die na 25 augustus 2025, 16.00 uur tot de bezittingen zijn gaan behoren.

Rente op banktegoeden

Erflater

Bij de erflater worden de reguliere voordelen en vermogensaanwas in de periode van het begin van het kalenderjaar tot en met de overlijdensdatum in aanmerking genomen bij de berekening van het werkelijk rendement.

Rente op banktegoeden kan op grond van artikel 5.27, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 een regulier voordeel vormen wanneer deze wordt genoten door de belastingplichtige. Door de erflater kan enkel tijdens het leven een regulier voordeel worden genoten. De na het overlijden opgebouwde rente over de banktegoeden kan zodoende niet door de erflater worden genoten.

De vraag is of de opgebouwde rente tot en met de overlijdensdatum, die nog niet opeisbaar is, door de erflater wordt genoten. Het gaat hier namelijk om een lopende rentetermijn, waarbij de rentetermijn pas eindigt na het overlijden van de erflater. Civielrechtelijk behoort de opgebouwde rente tot en met de overlijdensdatum tot de nalatenschap van de erflater. Voor de erfbelasting zijn de lopende rentetermijnen onder voorwaarden vrijgesteld op grond van artikel 32, eerste lid, onder 11⁰, van de Successiewet 1956.

Op grond van artikel 5.34, eerste lid, Wet IB 2001 is er geen genietingstijdstip bij de erflater aan te wijzen. De tot en met overlijdensdatum opgebouwde rente is niet door de erflater ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend geworden of vorderbaar en inbaar geworden. Aangezien een genietingstijdstip bij de erflater ontbreekt, wordt de rente op de banktegoeden niet door de erflater genoten. Daarom wordt de opgebouwde rente in de tegenbewijsregeling box 3 niet bij de erflater als regulier voordeel in aanmerking genomen, ondanks dat deze opgebouwde rente ziet op de periode van het begin van het kalenderjaar tot en met de overlijdensdatum.

In de vermogensaanwas in de periode van 1 januari tot en met de overlijdensdatum, komt de opgebouwde rente (ook) niet tot uitdrukking. Weliswaar heeft de erflater een vorderingsrecht op de bank voor de opgebouwde rente, maar voor de vordering op de bank met betrekking tot de uitbetaling van de rente geldt de vrijstelling van artikel 5.12 Wet IB 2001 (Kamerstukken 2000/01, 27 466, nr. 7, p. 12-13).

Erfgenamen

Bij de erfgenamen worden de reguliere voordelen en vermogensaanwas in de periode na de overlijdensdatum tot en met het einde van het kalenderjaar in aanmerking genomen bij de berekening van het werkelijk rendement.

De genoten rente op de banktegoeden vormt op grond van artikel 5.27, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 een regulier voordeel. De erfgenamen hebben door het overlijden van de erflater de banktegoeden inclusief opgebouwde rente van rechtswege verkregen. De opgebouwde rente - ook over de periode vóór het overlijden van de erflater - wordt vervolgens genoten door de erfgenamen. Een parallel kan worden getrokken met HR 6 december 2019, ECLI:NL:HR:2019:1905 waarin de Hoge Raad ten aanzien van de postuum betaalde zorgkosten oordeelt dat de erfgenaam deze kosten bij hemzelf als uitgaven voor specifieke zorgkosten in aanmerking kan nemen. Weliswaar betreft dat de aftrekkant, maar het geeft weer dat de erflater de postuum betaalde zorgkosten op grond van het kasstelsel in artikel 6.40 Wet IB 2001 niet in aanmerking kan nemen en de erfgenamen wel.

Anders dan de memorie van toelichting bij de Wet tegenbewijsregeling box 3 mogelijk suggereert (Kamerstukken II 2024/25, 36 706, nr. 3, p. 44), wordt de rente genoten op de rentedatum (in casu 31 december) als deze datum vóór de uitbetalingsdatum ligt. Op dat tijdstip wordt de rente namelijk rentedragend. De betaling op de eerste werkdag van het daaropvolgende kalenderjaar doet daar niet aan af (zie ook Kamerstukken II 2024/25, 36 748, nr. 6, p. 25).

Bij de erfgenamen wordt dus de volledig over dat jaar opgebouwde rente (zowel over de periode vóór als na het overlijden van de erflater) als regulier voordeel in aanmerking genomen.

In de vermogensaanwas in de periode van de overlijdensdatum tot en met het einde van het kalenderjaar, komt de opgebouwde rente niet tot uitdrukking. Weliswaar hebben de erfgenamen een vorderingsrecht op de bank voor de opgebouwde rente, maar voor de vordering op de bank met betrekking tot de uitbetaling van de rente geldt de vrijstelling van artikel 5.12 Wet IB 2001 (Kamerstukken 2000/01, 27 466, nr. 7, p. 12-13).

Afwijkende uitwerking voor bijvoorbeeld obligaties vanaf 25 augustus 2025, 16.00 uur

Voor de bepaling van het werkelijk rendement van bezittingen en schulden geldt op grond van artikel 5.26, vierde lid, Wet IB 2001 de vrijstelling van artikel 5.12 Wet IB 2001 niet voor vermogensbestanddelen (met uitzondering van banktegoeden), die na 25 augustus 2025, 16.00 uur tot de bezittingen zijn gaan behoren. Dat betekent dat in de situatie van bijvoorbeeld een obligatie de aangegroeide rente nog steeds niet bij de erflater als regulier voordeel in aanmerking kan worden genomen (omdat een genietingstijdstip op grond van het kasstelsel ontbreekt). De aangegroeide rente komt dan echter – in tegenstelling tot bovenstaande uitwerking ten aanzien van de opgebouwde rente op banktegoeden - wel in de vermogensaanwas tot uitdrukking. De obligatie moet op de overlijdensdatum worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer. Dat is de waarde inclusief de aangegroeide rente. Op die wijze wordt de aangegroeide rente bij de erflater in aanmerking genomen bij de berekening van het werkelijke rendement. De erfgenamen genieten de rente als regulier voordeel op het moment dat deze wordt uitgekeerd. Op dat moment zal ook de waarde van de obligatie met dat rentebedrag afnemen, waardoor een negatieve waardemutatie voor de vermogensaanwas in aanmerking wordt genomen. Per saldo wordt de aangegroeide rente vóór het overlijden van de erflater hierdoor bij de erflater in aanmerking genomen en niet bij de erfgenamen. 

Ter illustratie: erflater heeft op 1 september 2025 een obligatie ter waarde van € 1.055 gekocht (€ 1.000 nominale waarde en € 55 aangegroeide rente) Op de overlijdensdatum (1 oktober 2025) is deze obligatie € 1.060 waard (€ 1.000 nominale waarde en € 60 aangegroeide rente). De opgebouwde rente van € 60 wordt enkele dagen na het overlijden van de erflater uitbetaald. De waarde van de obligatie aan het einde van het jaar bedraagt € 1.015 (€ 1.000 nominale waarde en € 15 aangegroeide rente).

Erflater:

Regulier voordeel:	€ 0
Vermogensaanwas:
Waarde obligatie overlijdensdatum	€ 1.060
Waarde obligatie begin van het jaar	€ 0 (obligatie was nog niet in bezit)
Storting	€ 1.055 (waarde op aankoopdatum)
Vermogensaanwas	€ 5 (€ 1.060 - € 0 - € 1.055)
Werkelijk rendement:	€ 5 (€ 0 + € 5)

Erfgenamen:

Regulier voordeel:	€ 60
Vermogensaanwas:
Waarde obligatie einde van het jaar	€ 1.015
Waarde obligatie begin van het jaar	€ 0 (obligatie was nog niet in bezit)
Storting	€ 1.060 (waarde obligatie bij overlijden)
Vermogensaanwas	- € 45 (€ 1.015 - € 0 - € 1.060)
Werkelijk rendement:	€ 15 (€ 60 - € 45)

Vooruit ontvangen huur

Erflater

Huur verkregen uit een box 3-bezitting kwalificeert op grond van artikel 5.27, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001 als een regulier voordeel. In casu wordt de huur over een maand één maand eerder overgemaakt aan de erflater. Op grond van het kasstelsel wordt de huur genoten wanneer deze wordt ontvangen (artikel 5.34, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001). Ook de huur die ziet op de periode na het overlijden van de erflater, maar die is betaald tijdens het leven van de erflater, wordt dus bij de erflater als regulier voordeel in aanmerking genomen.

De vooruit ontvangen huur komt niet terug in de vermogensaanwas bij de erflater. Uit de parlementaire geschiedenis bij de totstandkoming van de Wet IB 2001 blijkt dat onder meer huurrechten kwalificeren als genotsrechten en dat de periodieke gerechtigdheid en schuldverplichting dan in feite tegen elkaar wegvallen (MvT, Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 229 en 246 & Kamerstukken II 1998/99, 26 727, A, p. 86-87). Bij de erflater gaat het als verhuurder om de periodieke gerechtigdheid tot het periodiek ontvangen van de huurtermijnen en de verplichting om de woning ter beschikking te stellen aan de huurder. Hoewel artikel 5.19, vierde lid, Wet IB 2001 voornamelijk is geschreven voor de huurder, past het binnen de wetssystematiek om deze bepaling ook toe te passen op de corresponderende periodieke gerechtigdheid en schuldverplichting van de verhuurder.

Voor de vermogensaanwas geldt dat de vooruit ontvangen huur de banktegoeden hebben verhoogd. Dit vormt een storting. De verplichting om het huurgenot te verstrekken, wordt gewaardeerd op nihil en komt dus niet tot uitdrukking in de vermogensvergelijking. Per saldo is geen sprake van een vermogensaanwas bij de erflater.

Erfgenamen

De huurovereenkomst tussen de erflater en de huurder gaat bij het overlijden van de erflater onder algemene titel over naar de erfgenamen. In de nalatenschap van de erflater zit de verplichting om het huurgenot voor (in ieder geval) een maand te verstrekken. Ook voor de erfgenamen geldt dat deze verplichting op grond van artikel 5.19, vierde lid, Wet IB 2001 op nihil wordt gewaardeerd. De vóór het overlijden betaalde huur die ziet op de huurperiode na het overlijden komt dus niet bij de erfgenamen tot uitdrukking in de vermogensaanwas.