KG:202:2023:32 Derdenrekening notaris in het rechtsherstel box 3

Publicatiedatum 28-09-2023, 17:28 | Laatste update 21-07-2025, 12:19 | Standpunt

Aanleiding

Naar aanleiding van de invoering van de Wet rechtsherstel box 3 en de Overbruggingswet box 3 met betrekking tot hoofdstuk 5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), ook wel bekend als box 3, komen diverse vragen op met betrekking tot de kwalificatie van vermogensbestanddelen, zoals de (tijdelijke) storting van geld op een derdenrekening van een notaris.

Sinds de invoering van de Wet rechtsherstel box 3 is het forfaitaire rendement afhankelijk van het type vermogensbestanddeel (onderverdeeld in de categorieën banktegoeden, overige bezittingen en schulden). Voor iedere vermogenscategorie geldt een eigen forfaitair rendementspercentage. Er zijn vermogensbestanddelen die niet direct zijn aan te merken als banktegoeden, maar een vergelijkbaar rendement kennen als banktegoeden.

In het Belastingplan 2024 is geregeld dat met terugwerkende kracht tot 1 januari 2023 het vorderingsrecht op de notaris tot de categorie ‘banktegoeden’ behoort. Een soortgelijke aanpassing van de Wet rechtsherstel box 3 is om verschillende redenen niet doorgevoerd (Kamerstukken I 2023/24, 36 418, D, p. 50-51).

Vraag

Op welke wijze wordt geld van een belastingplichtige dat (tijdelijk) op een derdenrekening van een notaris is gestald, in aanmerking genomen onder de Wet rechtsherstel box 3?

Antwoord

Een bedrag dat op de peildatum voor box 3 wordt aangehouden op een derdenrekening bij de notaris wordt onder de Wet rechtsherstel box 3 aangemerkt als een overige bezitting.

Beschouwing

Banktegoeden

Naar aanleiding van het zogenoemde kerstarrest (HR 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963) wordt in de Wet rechtsherstel box 3 ter bepaling van het voordeel uit sparen en beleggen een onderscheid gemaakt tussen drie vermogenscategorieën:

• 1. banktegoeden;
• 2. overige bezittingen;
• 3. schulden.

Banktegoeden worden in artikel 1, eerste lid, van de Wet rechtsherstel box 3 gedefinieerd. Het gaat hierbij om deposito’s als bedoeld in artikel 1:1 van de Wet op het financieel toezicht (hierna: Wft) en daarmee naar aard en strekking overeenkomende buitenlandse deposito’s.

Volgens artikel 1:1 Wft is een deposito een tegoed dat wordt gevormd door op een rekening staande gelden of dat tijdelijk uit normale banktransacties voortvloeit, en dat een bank onder de toepasselijke wettelijke en contractuele voorwaarden dient terug te betalen, met inbegrip van een termijndeposito en een spaardeposito. Artikel 1:1 Wft noemt vervolgens een paar soorten tegoeden die worden uitgezonderd. Deze uitzonderingen zijn voor dit standpunt niet relevant.

In de Wft wordt geen definitie gegeven van het begrip ‘depositohouder’. De Wft is echter de codificatie van de Richtlijn 2014/49/EU van het Europees Parlement en de Raad van 16 april 2014 inzake de depositogarantiestelsels (hierna: Richtlijn). Artikel 2, eerste lid, onderdeel 6, van de Richtlijn geeft aan dat de houder of, ingeval van een gemeenschappelijke rekening, elk van de houders van een deposito wordt aangeduid met de term ‘deposant’. De depositohouder (deposant) is gelijk aan de rekeninghouder, zijnde de persoon op wiens naam de bankrekening staat. De terugbetalingsverplichting die voortvloeit uit artikel 1:1 Wft is dus aan de rekeninghouder.

Notaris is de depositohouder

Een notaris is ingevolge artikel 25, eerste lid, van de Wet op het notarisambt (hierna: Wna) verplicht een bijzondere rekening aan te houden onder zijn naam met vermelding van zijn hoedanigheid. Deze rekening (ook wel kwaliteitsrekening of derdengeldenrekening genoemd) is uitsluitend bestemd voor gelden die de notaris in verband met zijn werkzaamheden ten behoeve van derden onder zich neemt. De notaris is bij uitsluiting bevoegd tot het beheer en de beschikking over de bijzondere rekening (artikel 25, tweede lid, Wna).

De derdenrekening kwalificeert als een deposito in de zin van artikel 1:1 Wft. De depositohouder en rekeninghouder van deze derdenrekening is de notaris. Hij is de houder van het deposito aan wie de bank een terugbetalingsverplichting heeft.

Artikel 25, derde lid, Wna bepaalt dat het vorderingsrecht voortvloeiende uit een derdenrekening van de notaris toebehoort aan de gezamenlijke rechthebbenden. Dit vorderingsrecht kwalificeert op grond van artikel 5.3, tweede lid, onderdeel e, Wet IB 2001 als bezitting in box 3 (Gerechtshof Den Haag 12 december 2017, ECLI:NL:GHDHA:2017:4135, waarvan de uitspraak in cassatie is bevestigd met toepassing van artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie; HR 29 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:1035).

Voor de berekening van het rendement op banktegoeden moet worden aangesloten bij deposito’s waarvan de belastingplichtige de depositohouder is. In geval van een storting van een bedrag op een derdenrekening van de notaris kwalificeert de belastingplichtige niet als depositohouder. Dat het vorderingsrecht voortvloeiende uit een derdenrekening van de notaris op grond van artikel 25, derde lid, Wna toebehoort aan de belastingplichtige, maakt niet dat belastingplichtige ook de houder van het deposito wordt. De notaris blijft de depositohouder van de derdenrekening. Voor de belastingplichtige behoort het vorderingsrecht op de notaris daarmee tot de categorie ‘overige bezittingen’.

Deze uitkomst is ook af te leiden uit de parlementaire behandeling bij de Overbruggingswet box 3 en de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel Belastingplan 2024, waarin met betrekking tot de overbruggingswetgeving box 3 wordt aangegeven dat een wetswijziging nodig is om de op een derdenrekening van de notaris gestorte gelden bij de belastingplichtige als banktegoed in aanmerking te kunnen nemen (Kamerstukken II 2022/23, 32 140, nr. 153, p. 7 & Kamerstukken II 2023/24, 36 418, nr. 3, p. 10-11).  

Kortom, als een belastingplichtige geld stort op een derdenrekening van de notaris kwalificeert het saldo voor de belastingplichtige niet als een banktegoed als bedoeld in artikel 1, eerste lid, van de Wet rechtsherstel box 3, maar als een overige bezitting.

Tegenbewijsregeling box 3

Indien een belastingplichtige behoort tot de doelgroep van de Wet rechtsherstel box 3, kan de belastingplichtige op grond van artikel 6a van de Wet rechtsherstel box 3 gebruikmaken van de tegenbewijsregeling in box 3. Het werkelijk rendement van de bezittingen en schulden wordt dan bepaald met toepassing van afdeling 5.6 Wet IB 2001. Artikel 5.26 Wet IB 2001 bepaalt dat het werkelijke rendement van de bezittingen en schulden bestaat uit de reguliere voordelen en de vermogensaanwas. In de regel zal het werkelijke rendement op geld dat (tijdelijk) op een derdenrekening van de notaris is gestald bestaan uit ontvangen rente. De van de notaris ontvangen rente over de vordering behoort op grond van artikel 5.27, eerste lid, Wet IB 2001 in het betreffende belastingjaar tot de reguliere voordelen. Op grond van een redelijke wetsuitleg is eventueel aan een notaris betaalde rente over de vordering voor belastingjaren tot en met 2022 ook aan te merken als negatief regulier voordeel als bedoeld in artikel 5.27, tweede lid, onderdeel b, Wet IB 2001, ondanks dat strikt genomen geen sprake is van een banktegoed als bedoeld in artikel 1, eerste lid, van de Wet rechtsherstel box 3.