[INGETROKKEN] KG:011:2022:1 Toepassing Regeling functionele valuta – wat zijn de gevolgen voor de beschikkingen functionele valuta in roebel nu de ECB geen wisselkoers van de euro/roebel meer publiceert?

Aanleiding

Aan de Kennisgroep bijzondere winstbepalingen vpb is de vraag voorgelegd wat de gevolgen zijn voor beschikkingen functionele valuta in Russische roebel (hierna: roebel) nu de Europese Centrale Bank (hierna: ECB) geen wisselkoers van de euro/roebel (hierna: EUR/RUB) meer publiceert. De toepassing van de functionele valuta is opgenomen in artikel 7, vijfde lid, Wet Vpb en uitgewerkt in de Regeling functionele valuta (Regeling van de Staatssecretaris van Financiën van 21 augustus 1997, nr. WDB97/348M, hierna: RFV). De vraag is opgekomen, omdat met ingang van 1 januari 2011 alleen valuta’s met een door de ECB vastgestelde wisselkoers worden toegelaten in de RFV. De wisselkoers van de roebel wordt met ingang van 2 maart 2022 niet meer vastgesteld door de ECB.

Vragen

1. Wordt de werking van reeds afgegeven RFV-beschikkingen in roebel van rechtswege opgeschort, omdat de wisselkoers EUR/RUB met ingang van 2 maart 2022 niet meer wordt gepubliceerd door de ECB?
2. Kunnen nieuwe RFV-beschikkingen worden afgegeven in roebel, nu de wisselkoers EUR/RUB met ingang van 2 maart 2022 niet meer wordt gepubliceerd door de ECB?

Antwoorden

1. Ja. De werking van reeds afgegeven RFV-beschikkingen in roebel wordt van rechtswege opgeschort voor boekjaren met dagen waarop de ECB geen wisselkoers EUR/RUB heeft gepubliceerd.
2. Nee. Er kunnen geen nieuwe RFV-beschikkingen in roebel worden afgegeven zolang niet zeker is tot welke datum de ECB de publicatie van de wisselkoers EUR/RUB opschort.

Beschouwing 1

Toepasselijkheid RFV na publicatiestop ECB?

1.1. Op grond van de RFV kan de inspecteur op verzoek van de belastingplichtige toestaan dat het belastbare bedrag wordt berekend in een ‘andere geldeenheid’ dan de euro, ook wel de functionele valuta genoemd. Dit vloeit voort uit artikel 2, eerste lid, RFV:

“Op verzoek van de belastingplichtige wordt het belastbare bedrag berekend in een andere geldeenheid dan de euro indien de belastingplichtige de jaarrekening over het jaar dat aanvangt met het overgangstijdstip op de voet van artikel 362, zevende lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek in die andere geldeenheid opstelt. Indien artikel 362, zevende lid, van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek niet op de belastingplichtige van toepassing is, is de eerste volzin van overeenkomstige toepassing indien de belastingplichtige de jaarrekening opstelt in een andere geldeenheid en dit wordt gerechtvaardigd door de werkzaamheid van de belastingplichtige of de internationale vertakking van zijn groep.”

1.2. In artikel 1, onderdeel b, RFV is het begrip ‘andere geldeenheid’ gedefinieerd. Hieruit volgt dat een ‘andere geldeenheid’ een geldeenheid is waarvan de ECB de wisselkoers publiceert op een voor het publiek algemeen toegankelijke informatiedrager van de ECB[voetnoot 1]:

“andere geldeenheid: geldeenheid van een Mogendheid waarvan de door de Europese Centrale Bank vastgestelde informatieve wisselkoers wordt gepubliceerd op een voor het publiek algemeen toegankelijke informatiedrager van deze instelling;”

1.3. In artikel 4, RFV is geregeld dat op basis van de gemiddelde koers van de ‘andere geldeenheid’ over het desbetreffende jaar de verschuldigde vennootschapsbelasting in euro’s dient te worden berekend.

De verschuldigde vennootschapsbelasting wordt berekend in euro's. Voor deze berekening wordt het belastbare bedrag van een jaar omgerekend van de andere geldeenheid naar de euro tegen de gemiddelde koers van de andere geldeenheid over het desbetreffende jaar.

1.4. Krachtens artikel 1, onderdeel d, RFV is de gemiddelde koers van de andere geldeenheid over het desbetreffende jaar:

“het rekenkundige gemiddelde van de dagkoersen van de andere geldeenheid gedurende het desbetreffende jaar”

1.5. De ECB heeft in haar statement van 1 maart 2022 laten weten dat zij niet in staat is om een referentierente vast te stellen die representatief is voor de heersende marktomstandigheden op de EUR/RUB-markt. De ECB heeft derhalve besloten om de publicatie van de wisselkoers EUR/RUB tot nader order op te schorten. De laatste publicatie van de wisselkoers van de Roebel is gepubliceerd op 1 maart 2022.

1.6. Door deze publicatiestop van de ECB is de berekening van het belastbare bedrag over boekjaren waarin een dag zonder gepubliceerde ECB-koers valt in roebels ten behoeve van de toepassing van de RFV niet langer mogelijk. Dit betreft enerzijds boekjaren die gelijk zijn aan het kalenderjaar 2022 en anderzijds gebroken boekjaren 2021/2022 waarin dagen vallen vanaf 2 maart 2022 tot aan de dag waarin de ECB weer een EU/RUB-koers publiceert. Zoals hiervoor aangegeven staat de RFV immers slechts berekening van het belastbare bedrag toe in een “andere geldeenheid” en omvat het begrip “andere geldeenheid” gezien de door het RFV gehanteerde definities alleen een geldeenheid waarvan de dagkoersen van het desbetreffende jaar door de ECB zijn gepubliceerd.

1.7. Zonder toepassing van de RFV moet het belastbare bedrag 2022 worden berekend in euro’s. Het niet meer toepasbaar zijn van de RFV door de ECB-publicatiestop brengt dus mee dat belastingplichtigen met de roebel als functionele valuta met ingang van de in punt 1.6. genoemde boekjaren het belastbare bedrag moeten berekenen in euro’s.

1.8. Het voorgaande betekent dat de verschuldigde vennootschapsbelasting op zowel voorlopige aanslagen als definitieve aanslagen over de in punt 1.6. genoemde boekjaren niet (langer) in roebel kunnen worden vastgesteld.

1.9. De hiervoor beschreven overgang van de roebel naar de euro strookt ook met de bedoeling van de in de RFV gelegde koppeling met de door de ECB gepubliceerde dagkoersen (zie 1.2. en 1.4. hiervoor). De koppeling aan de ECB-lijst is namelijk met ingang van 2011 ingevoerd, omdat de regelgever alleen nog maar aangifte in een andere geldeenheid wilde toe staan als geautomatiseerde verwerking mogelijk was en voor deze geautomatiseerde verwerking was koppeling aan de ECB-lijst nodig (Staatscourant 2010, nr. 21111, p. 49):

“Er is niet gekozen voor codificatie van de in het besluit van 2 augustus 2006, nr. CPP 2006/1094M, IFZ 2006/531, Stcrt. 152, onderdeel 3, opgenomen goedkeuring om de Regeling functionele valuta toe te passen voor alle op de website van de Nederlandsche Bank N.V. gepubliceerde valuta. Dit hangt samen met de informatiesystemen van de Belastingdienst.

Omdat de Belastingdienst in zijn informatiesystemen uitgaat van de informatieve wisselkoersen gepubliceerd door de Europese Centrale Bank, is geautomatiseerde verwerking van de aangiften door de Belastingdienst alleen mogelijk indien wordt aangesloten bij deze wisselkoersen.”

Gezien de koppeling van de automatisering aan de ECB-lijst, strookt de hiervoor beschreven overgang naar de euro ook met de bedoeling van de regelgever, nu er voor de in punt 1.6. genoemde boekjaren geen geautomatiseerde aanslagregeling mogelijk is.

Continuering regime krachtens afgegeven beschikking?

2.1. Ook uit het beleidsbesluit over de RFV worden afgeleid dat de RFV niet langer van toepassing is als een gehanteerde valuta op enig moment niet langer kwalificeert als ‘andere geldeenheid’ in de zin van de RFV. Het beleidsbesluit keurt namelijk goed dat ten tijde van de 2011-overgang naar de ECB-lijst lopende beschikkingen in niet langer toegelaten valuta zullen worden geëerbiedigd. Als deze beschikkingen direct eerbiedigende werking zouden hebben gehad was deze goedkeuring niet nodig geweest (Besluit van 30 juli 2020, nr. 2020-69898, onderdeel 4):

“Met ingang van 1 januari 2011 is de RFV (onder andere) gewijzigd op het punt van de toegelaten valuta. Toegelaten worden nu alleen nog – kort gezegd – de valuta met een door de Europese Centrale Bank vastgestelde wisselkoers (‘euro foreign exchange rates’). Op 1 januari 2011 werkzame beschikkingen, afgegeven voor valuta die met ingang van die datum niet langer behoren tot – kort gezegd – de toegelaten valuta, zullen worden geëerbiedigd tot aan het eerste moment waarop de belastingplichtige de beschikking zou kunnen opzeggen krachtens de wederopzeggingsregeling van artikel 3 van de RFV.”

2.2. Ook de Hoge Raad heeft meerdere keren geoordeeld dat een eerder afgegeven beschikking niet zodanige rechtskracht toekomt dat de desbetreffende regeling geacht moet worden van toepassing te zijn ook als feitelijk niet wordt voldaan aan door de desbetreffende regeling gestelde vereisten.

Zo besliste de Hoge Raad in zijn arrest van 17 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:962, BNB 2015/131 dat, ondanks de afgegeven fiscale-eenheidsbeschikking, geen fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting tot stand was gekomen, omdat volgens de Hoge Raad niet werd voldaan aan de bezitseis.

En in het arrest van 9 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2086, BNB 2019/13 oordeelde de Hoge Raad dat een afgegeven tonnagebeschikking niet meebrengt dat de tonnageregeling van toepassing is, als feitelijk geen sprake is van ‘winst uit zeescheepvaart’, zoals door de regeling vereist (Hoge Raad, 9 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2086, r.o. 2.2.2, (BNB 2019/13):

“2.2.2. Deze opvatting miskent dat het geven van een beschikking als de onderhavige niet een beoordeling vereist of inhoudt van de feitelijk door de betrokken belastingplichtige te verrichten activiteiten. Een dergelijke beschikking houdt slechts in i) dat, indien de door de belastingplichtige te verrichten activiteiten winst opleveren die als ‘winst uit zeescheepvaart’ als bedoeld in artikel 3.22, lid 4, Wet IB 2001 kan worden aangemerkt, de belastingplichtige deze winst zal mogen bepalen aan de hand van de tonnage van de schepen waarmee die winst wordt behaald, en ii) dat de in het eerste lid van dat artikel vermelde – normale – regels voor de winstbepaling in zoverre niet van toepassing zijn. De vraag of en in hoeverre winst uit zeescheepvaart is behaald met de exploitatie van een schip, een en ander in de zin van artikel 3.22, leden 4 en 5, Wet IB 2001, komt pas aan de orde bij de bepaling van de heffingsgrondslag voor de inkomstenbelasting onderscheidenlijk vennootschapsbelasting.

Gelet op het vorenstaande kan aan het enkel geven van een beschikking tot toepassing van de tonnageregeling niet het vertrouwen worden ontleend dat in een jaar behaalde winst is aan te merken als de met de exploitatie van een schip behaalde winst uit zeescheepvaart, waarvan de omvang wordt bepaald aan de hand van de tonnage van dat schip. Het tweede middel faalt daarom.”

Beschouwing 2

3. Een RFV-beschikking geldt, bij inwilliging van het verzoek van de belastingplichtige, in beginsel met ingang van het jaar volgend op het jaar waarin het verzoek is ingediend of vanaf oprichting van een belastingplichtige (indien opgericht in het boekjaar van het verzoek), zie artikel 2, tweede lid, RFV:

“Bij inwilliging van het verzoek geldt zulks met ingang van het jaar volgend op het jaar waarin het verzoek is gedaan en tot wederopzegging door de belastingplichtige, met dien verstande dat bij inwilliging van een verzoek dat wordt gedaan in het jaar waarin de belastingplicht een aanvang neemt, zulks geldt met ingang van het tijdstip waarop de belastingplicht een aanvang neemt.”

4. Uit (het tweede deel van) artikel 2, tweede lid, RFV blijkt dat bij het afgeven van nieuwe RFV-beschikkingen in roebel onderscheid gemaakt moet worden tussen:

1. (bestaande) belastingplichtigen die verzoeken om de RFV toe te passen met ingang van het jaar volgend op het jaar waarin het verzoek is ingediend; en
2. ‘nieuwe’ belastingplichtigen, bijvoorbeeld opgericht in het boekjaar waarin het verzoek wordt gedaan, die verzoeken om de RFV toe te passen vanaf oprichting.

Ad 1) Momenteel is niet duidelijk tot wanneer de ECB de publicatie van de wisselkoers EUR/RUB opschort en daardoor is niet zeker of op een verzochte ingangsdatum in de toekomst (van een nieuwe RFV-beschikking in roebel) weer sprake is van een door de ECB gepubliceerde wisselkoers EUR/RUB. Zolang deze onzekerheid voortduurt kan worden betwijfeld of het afgeven van nieuwe RFV-beschikkingen in roebel aan bestaande belastingplichtigen nog wel mogelijk is.

Ad 2) Totdat de ECB de wisselkoers EUR/RUB weer gaat publiceren kunnen geen nieuwe RFV-beschikkingen in roebel worden afgegeven aan belastingplichtigen die verzoeken om de RFV vanaf oprichting toe te passen (uitgaande van een oprichtingsdatum van 2 maart 2022 en verder), omdat niet gedurende het gehele eerste boekjaar van de nieuw opgerichte belastingplichtige door de ECB de wisselkoers EUR/RUB wordt gepubliceerd.

Voetnoot

[Voetnoot 1, terug naar tekst] Tekst ten tijde van de totstandkoming van dit standpunt, zoals deze luidde tot de inwerkingtreding van de Regeling van 16 juni 2022 tot wijziging van de Regeling functionele valuta, nr. 2022-0000161075, welke wijzigingsregeling terugwerkt tot en met 1 maart 2022.