KG:003:2022:16 Aanmerkelijk belang in omgekeerd hybride lichaam, artikel 4.6, onderdeel e, van de Wet inkomstenbelasting 2001

Aanleiding

Artikel 4.6, onderdeel e, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) kwalificeert als aanmerkelijk belang een ‘aandeel’ in een omgekeerd hybride lichaam als bedoeld in artikel 2, twaalfde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb), wanneer de belastingplichtige hierdoor voor ten minste 5% deelt in de winst van dat lichaam vóór toepassing van artikel 9, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb.

Van een omgekeerde hybride lichaam is (kort gezegd) sprake als een naar Nederlands recht aangegaan samenwerkingsverband, of een in Nederland gevestigd samenwerkingsverband, waarvan ten minste 50% van het belang in het samenwerkingsverband wordt gehouden door een of meerdere gelieerde lichamen die zijn gevestigd in een andere staat, voor Nederlandse belastingdoeleinden als transparant wordt aangemerkt, terwijl die andere staat het samenwerkingsverband ziet als non-transparant. De Wet Vpb merkt een dergelijk samenwerkingsverband aan als binnenlands belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting, zie artikel 2, derde lid, Wet Vpb.

Vragen

1. Kan een in Nederland woonachtige belastingplichtige een aanmerkelijk belang hebben in een omgekeerd hybride lichaam (artikel 4.6, onderdeel e, Wet IB 2001)?
   
2. Is het juist dat alleen sprake kan zijn van een aanmerkelijk belang bij een natuurlijk persoon in een omgekeerd hybride lichaam als 50% van het kapitaalbelang wordt gehouden door een of meer gelieerde lichamen als bedoeld in artikel 12ac, tweede lid, Wet Vpb, en tevens 5% door die natuurlijk persoon?

Antwoorden

1. Ja. Ook een in Nederland woonachtige belastingplichtige – een binnenlands belastingplichtige voor de inkomstenbelasting - kan een aanmerkelijk belang houden in een omgekeerde hybride lichaam.
   
2. Ja. Een belang van tenminste 50% in het omgekeerd hybride lichaam moet worden gehouden door een of meer gelieerde lichamen waaronder ook worden begrepen lichamen en natuurlijk personen. Dit volgt uit artikel 2, twaalfde lid, juncto artikel 12ac, tweede lid, Wet Vpb. Daarnaast moet de natuurlijk persoon een belang houden van tenminste 5%.

Beschouwing

Beschouwing antwoord 1

Voor de bepaling of sprake is van een aanmerkelijk belang in een omgekeerd hybride lichaam sluit artikel 4.6, onderdeel e, Wet IB 2001 aan bij de winstgerechtigdheid van de participanten in dat lichaam. Vereist is dat de participant een aandeel heeft in een omgekeerd hybride lichaam in de zin van artikel 2, derde lid, onderdeel f, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en daardoor voor ten minste 5% deelt in de winst van het omgekeerde hybride lichaam vóór toepassing van artikel 9, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb.

Artikel 2, derde lid, onderdeel f, AWR omschrijft het begrip ‘aandeel’ (voor zover hier van belang) als:

“stemrecht, kapitaalbelang of winstrecht in een lichaam als bedoeld in artikel 2, twaalfde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, indien de houder van het stemrecht, kapitaalbelang of winstrecht woonachtig of gevestigd is in een staat die dat lichaam als een belastingplichtige voor een naar de winst geheven belasting beschouwt.“

Voor die staat kan ook Nederland worden gelezen. Zie ook Kamerstukken II, 2021-22, 35 931, nr. 3, p. 10:

“Voor alle duidelijkheid wordt opgemerkt dat ten aanzien van Nederlandse participanten – indien het voorgestelde artikel 2, derde lid, Wet Vpb 1969 toepassing vindt – het omgekeerde hybride lichaam als een belastingplichtige voor een naar de winst geheven belasting wordt beschouwd. Derhalve is bij het bepalen van de winst van de omgekeerde hybride het deel van de winst dat toekomt aan Nederlandse participanten niet aftrekbaar op grond van het voorgestelde artikel 9, eerste lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969.”

Als een binnenlands belastingplichtige voor de inkomstenbelasting een belang van 5% of meer houdt in het desbetreffende omgekeerd hybride lichaam, is sprake van een aanmerkelijk belang. Opgemerkt wordt dat ook een buitenlands belastingplichtige voor de inkomstenbelasting een aanmerkelijk belang kan hebben in een omgekeerd hybride lichaam.

Beschouwing antwoord 2

Artikel 2, twaalfde lid, Wet Vpb vermeldt de voorwaarden waaraan een lichaam cumulatief moet voldoen om te kwalificeren als omgekeerd hybride:

1. er is sprake van een naar Nederlands recht aangegaan of in Nederland gevestigd samenwerkingsverband,
2. waarvan ten minste 50% van de stemrechten, winstrechten of kapitaalbelangen,
3. direct of indirect worden gehouden door één of meer aan dat samenwerkingsverband gelieerde lichamen als bedoeld in artikel 12ac, tweede lid, Wet Vpb,
4. die zijn gevestigd in een staat die het samenwerkingsverband als een belastingplichtige voor een naar de winst geheven belasting beschouwt (kort gezegd: non-transparant),
5. terwijl het samenwerkingsverband zonder de toepassing van art 2, derde lid, Wet Vpb voor Nederlandse belastingdoeleinden als transparant wordt aangemerkt.
   

Uit de verwijzing naar artikel 12ac, tweede lid, Wet Vpb volgt dat voor een natuurlijk persoon alleen sprake kan zijn van een aanmerkelijk belang in een omgekeerd hybride lichaam als 50% van het kapitaalbelang wordt gehouden door een of meer gelieerde lichamen als bedoeld in artikel 12ac, tweede lid, Wet Vpb (voorwaarde 3 hierboven). Daarnaast moet de natuurlijke persoon tenminste een belang van 5% houden.