KG:003:2023:10 Forfaitair voordeel – blooteigenaar en vruchtgebruiker

Aanleiding

X heeft de blote eigendom van alle aandelen in A BV. Y heeft het vruchtgebruik van deze aandelen. De waarde in het economisch verkeer (hierna: wev) van de blote eigendom van de aandelen in A BV bedraagt bij het begin van het kalenderjaar 60% van de wev van de volle eigendom van deze aandelen. De wev van het vruchtgebruik bedraagt 40% hiervan.

A BV is een vrijgestelde beleggingsinstelling in de zin van artikel 6a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969).

In het kalenderjaar is door A BV aan Y een dividend uitgekeerd van € 60.000.

Zonder rekening te houden met dit dividend en de eigendomsverhoudingen, bedraagt het forfaitaire voordeel dat op grond van artikel 4.14 juncto artikel 4.13, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) uit de aandelen in A BV in aanmerking genomen moet worden € 50.000.

Vraag

1. Bij wie moet het forfaitaire voordeel in aanmerking worden genomen?
2. Op welke wijze wordt in het kader van het forfaitaire voordeel rekening gehouden met dividenduitkeringen bij de vruchtgebruiker en bij de blooteigenaar?

Antwoord

Het forfaitaire voordeel uit aandelen moet in aanmerking worden genomen bij zowel de blooteigenaar als bij de vruchtgebruiker op basis van de wev van de blote eigendom onderscheidenlijk het vruchtgebruik van deze aandelen.

Het forfaitaire voordeel wordt kort gezegd gesteld op 6,17% (percentage voor het belastingjaar 2023) per jaar van de wev van de aandelen verminderd met de overige op grond van artikel 4.12, onderdeel a, Wet IB 2001 in aanmerking genomen reguliere voordelen, met dien verstande dat het forfaitaire voordeel ten minste op nihil wordt gesteld.

Dividenden die worden uitgekeerd aan de vruchtgebruiker vormen een regulier voordeel voor de vruchtgebruiker en worden bij de vruchtgebruiker in aanmerking genomen. Het forfaitaire voordeel van de vruchtgebruiker wordt met dit regulier voordeel verminderd, maar niet verder dan tot nihil.

Voor zover het in aanmerking te nemen reguliere voordeel hoger is dan het forfaitaire voordeel dat bij de vruchtgebruiker in aanmerking moet worden genomen, kan op grond van een redelijke wetstoepassing het meerdere worden meegenomen bij de bepaling van het forfaitaire voordeel van de blooteigenaar.

Beschouwing

Uit artikel 4.13, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 volgt dat het forfaitaire voordeel uit aandelen in een lichaam dat ingevolge artikel 6a Wet Vpb 1969 is vrijgesteld voor de vennootschapsbelasting, tot de reguliere voordelen bedoeld in artikel 4.12, onderdeel a, Wet IB 2001 behoort. Dit artikel beoogt kort gezegd uitstel van belastingheffing door het uitstellen van dividenduitkeringen te voorkomen.

Het forfaitaire voordeel wordt op grond van artikel 4.14, eerste lid, Wet IB 2001 gesteld op 6,17% (tekst 2023) van de wev die bij het begin van het kalenderjaar aan de tot het aanmerkelijk belang behorende aandelen kan worden toegekend verminderd met de overige in aanmerking genomen reguliere voordelen. Het forfaitaire voordeel bedraagt ten minste nihil. 

Omdat zowel X (blooteigenaar) als Y (vruchtgebruiker) kwalificeren als aanmerkelijkbelanghouder (zie in dat kader ook artikel 4.3 Wet IB 2001), moeten zowel X als Y een forfaitaire voordeel in aanmerking nemen. X op basis van de wev van de blote eigendom van de aandelen in A BV, Y op basis van de wev van het vruchtgebruik van deze aandelen.

Als er geen dividend zou zijn uitgekeerd, zou bij X een forfaitaire voordeel in aanmerking worden genomen van € 30.000 (60% van € 50.000) en bij Y van € 20.000 (40% van € 50.000).

Bij Y is echter een regulier voordeel in aanmerking genomen van € 60.000. Dit reguliere voordeel wordt in mindering gebracht op zijn in aanmerking te nemen forfaitaire voordeel. Omdat het forfaitaire voordeel € 20.000 bedraagt en dit forfaitaire voordeel tenminste op nihil wordt gesteld, kan Y slechts € 20.000 van het bij hem in aanmerking genomen reguliere voordeel van € 60.000 hierop in mindering brengen.

X geniet geen regulier voordeel. X zal daarom in beginsel een forfaitaire voordeel in aanmerking moeten nemen van € 30.000.

Op grond van een redelijke wetstoepassing kan X het gedeelte van het reguliere voordeel van Y dat Y niet in mindering kan brengen op zijn forfaitaire voordeel, in mindering brengen op zijn in aanmerking te nemen forfaitaire rendement. Dat is in beginsel een bedrag van € 40.000. Omdat ook voor X geldt dat het forfaitaire rendement tenminste op nihil wordt gesteld, kan X slechts € 30.000 van het niet bij Y in mindering gebrachte reguliere voordeel in mindering brengen op zijn forfaitaire voordeel.

Vanwege de dividenduitkering van € 60.000, wordt bij zowel X als Y geen forfaitaire voordeel in aanmerking genomen. Dit is in overeenstemming met doel en strekking van artikel 4.13, eerste lid, onderdeel a, juncto artikel 4.14, eerste lid, Wet IB 2001.