KG:003:2023:11 Excessief lenen en eigenwoningschuld ingeval eigen woning en eigenwoningschuld beide behoren tot ondernemingsvermogen aanmerkelijkbelanghouder/IB-ondernemer

Aanleiding

X heeft een aanmerkelijk belang in A BV. X heeft ook een IB-onderneming. De aandelen in A BV behoren niet tot het ondernemingsvermogen van deze IB-onderneming. Een woning (hierna: ondernemerswoning) en de schuld ter financiering van deze woning (hierna: financieringsschuld) zijn geëtiketteerd als ondernemingsvermogen. Voor de ondernemerswoning krijgt X een bijtelling privé-gebruik woning als bedoeld in artikel 3.19 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). De schuld is aangegaan bij A BV. Per 31 december 2023 heeft X naast de financieringsschuld voor de ondernemerswoning andere schulden bij A BV ter grootte van € 700.000. Als de financieringsschuld meetelt bij de bepaling van het bovenmatige deel van schulden bij A BV dan moet X een fictief regulier voordeel in aanmerking nemen zoals bedoeld in artikel 4.13, eerste lid, onderdeel f, Wet IB 2001.

Vraag

Kan de uitzondering van de eigenwoningschuld van toepassing zijn op de financieringsschuld van X aan A BV, waardoor deze financieringsschuld niet meetelt bij de bepaling van het bovenmatige deel van schulden (artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001)?

Antwoord

Ja. Gelet op doel en strekking van de Wet IB 2001 valt een (ondernemings)schuld voor een woning als bedoeld in artikel 3.19 Wet IB 2001 onder de uitzondering van artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001 voor zover en voor zolang deze schuld getoetst aan artikel 3.119a Wet IB 2001 als eigenwoningschuld zou kwalificeren en aan de overige voorwaarden van artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001 wordt voldaan.

Beschouwing

Voordelen met betrekking tot een woning en een bijbehorende schuld die tot het ondernemingsvermogen worden gerekend, volgen het winstregime van box 1. De voordelen uit de woning en de schuld vallen niet tevens in de eigenwoningregeling van box 1 (artikel 2.14 Wet IB 2001, rangorderegeling).

Voor zowel de bijtelling privégebruik woning in het winstregime (artikel 3.19 Wet IB 2001) als de eigenwoningregeling (artikel 3.111 Wet IB 2001) gaat het in de kern om een woning/gebouw die de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden, anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. Met de regeling van artikel 3.19 Wet IB 2001 is beoogd de regeling voor de woning van ondernemers, zoveel mogelijk gelijk te trekken met regeling voor de eigen woning van andere belastingplichtigen.

Per 1 januari 2023 behoort tot de reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang het bovenmatige deel van schulden die kort gezegd de belastingplichtige heeft bij vennootschappen waarin de belastingplichtige een aanmerkelijk belang heeft (artikel 4.13, eerste lid, onderdeel f, Wet IB 2001; hierna: het fictief regulier voordeel). Hierbij wordt onder schulden verstaan: alle civielrechtelijke schuldverhoudingen en verplichtingen. De aanwending van de geleende gelden is daarbij niet relevant. Schulden die een ondernemer/aanmerkelijkbelanghouder aangaat bij de eigen bv en die zijn geëtiketteerd als ondernemingsvermogen van de onderneming voor de inkomstenbelasting tellen ook mee (Kamerstukken II 2020/21, 35 496, nr. 9, p. 33/34). De rangorderegeling van artikel 2.14, eerste lid, Wet IB 2001 voorkomt dat niet.

Voor een eigenwoningschuld is een uitzondering gemaakt voor zover ter zake van die eigenwoningschuld een recht van hypotheek op de eigen woning is verstrekt aan de vennootschap (artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001). De wetgever heeft deze uitzondering gemaakt in verband met de voor de aanmerkelijkbelanghouder (en zijn gezin) mogelijk ingrijpende gevolgen van de maatregel excessief lenen (zie o.a. Kamerstukken II 2019/20, 35 496, nr. 4, p. 6, Kamerstukken II 2020/21, nr. 7, p. 16).

Voor deze uitzondering sluit de wetgever aan bij het begrip eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a Wet IB 2001 (inclusief het overgangsrecht van schulden voor de eigen woning die zijn aangegaan vóór 2013). De uitzondering vervalt als de schuld niet meer voldoet aan de gestelde voorwaarden van artikel 3.119a Wet IB 2001 (zie Kamerstukken II 2020/21, 35 496, nr. 7, p. 38).

Gelet op de argumentatie van de uitzondering van de eigenwoningschuld bij de bepaling van het fictief regulier voordeel en de vergelijkbare situatie waarin een ondernemer met een woning als bedoeld in artikel 3.19 Wet IB 2001 verkeert, is het passend binnen doel en strekking van de wet om een schuld die ziet op de woning als bedoeld in artikel 3.19 Wet IB 2001 eveneens onder de uitzondering van artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001 te brengen voor zover en voor zolang deze schuld getoetst aan artikel 3.119a Wet IB 2001 als eigenwoningschuld zou kwalificeren en aan de overige voorwaarden van artikel 4.14a, zesde lid, Wet IB 2001 wordt voldaan.

Dit betekent voor X dat zijn financieringsschuld voor de ondernemerswoning niet meetelt bij de bepaling van het fictief regulier voordeel voor zover en zolang deze schuld per 31 december van het jaar (peildatum bepaling bovenmatig deel) voldoet aan de definitie van de eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a wet IB 2001, waarbij voor eigen woning wordt gelezen ‘woning’ als bedoeld in artikel 3.19 Wet IB 2001 en een bijtelling voor privégebruik van deze woning in aanmerking wordt genomen.

Als de financieringsschuld van X niet voldoet aan de voorwaarden van artikel 3.119a Wet IB 2001, dan kan deze overeenkomstig het kader van de eigenwoningregeling worden aangepast, zodat de schuld voor de toekomst voldoet. Stel dat de financieringsschuld van X geen aflossingsverplichting (meer) kent en daardoor op dit moment niet voldoet aan artikel 3.119a Wet IB 2001 dan is het mogelijk dat de financieringsschuld na opname van een aflossingsverplichting opnieuw zal voldoen. In dat geval geldt dat de zogenoemde 360 maanden-termijn bij het weer aanmerken van de schuld als eigenwoningschuld niet opnieuw aanvangt. Vergelijk in dit verband Kamerstukken II 2013/14, 33 950, nr. 3, p. 4/5.