KG:011:2022:6 Wat wordt verstaan onder overcapaciteit bij zonnepanelen (fbi-regime)

Aanleiding

In het kader van het beleggingsvereiste van artikel 28, tweede lid, van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969), is de vraag opgekomen of dit vereiste bij elke zogenoemde teruglevering van energie aan het energienet door de verhuurder wordt geschonden of dat dit alleen het geval is bij een zodanige overcapaciteit van de zonnepanelen dat op jaarbasis meer energie aan het net wordt teruggeleverd dan afgenomen. De feiten van de casus zijn als volgt:

• X BV belegt in onroerende zaken en opteert voor het fbi-regime als bedoeld in artikel 28, van de Wet Vpb 1969.
• X BV heeft een contract met een energieleverancier. Haar huurders nemen alle door hen benodigde energie via X BV af (zij hebben zelf geen contract met een energieleverancier). X BV berekent de energiekosten één op één door aan de huurders.
• X BV heeft het voornemen om op de onroerende zaken zonnepanelen te plaatsen. De door de zonnepanelen opgewekte energie zal – tegen marktconforme prijs – worden geleverd aan de huurders van de onroerende zaken. Deze prijs is gelijk aan de kosten als ware de stroom ingekocht bij een energieleverancier. De totale energie-inkoop door X BV zal verminderen omdat een deel van het energieverbruik via de zonnestroominstallatie lokaal wordt opgewekt.
• Het kan zich voordoen dat op enig moment meer energie zal worden opgewekt dan er zal worden geleverd aan de huurders.
• Dit zeer beperkte overschot aan opgewekte energie zal via het net worden geleverd aan de energieleverancier (een derde/niet-huurder).
• Per uur zal worden beoordeeld of sprake is van over- of ondercapaciteit van energie. Er zal dus niet kunnen worden voorkomen dat – met name in de vakantieperiodes en weekenden – er energie zal worden geleverd aan de energieleverancier.
• Daarbij komt dat de bron van de energie, i.e. zonnelicht, inherent variabel is.
• Per saldo zal er echter substantieel meer energie worden geleverd door de energieleverancier aan X BV dan andersom. Met andere woorden, de opgewekte zonne-energie dekt niet de volledige energiebehoefte van de huurders.

Vraag

Is bij de verhuur van onroerend goed, waarop door de verhuurder zonnepanelen zijn aangebracht, sprake van meer dan uitsluitend beleggen zoals bedoeld in artikel 28, tweede lid, Wet Vpb 1969, bij elke zogenoemde teruglevering van energie aan het energienet of wordt dit beleggingsvereiste door de verhuurder alleen geschonden bij een zodanige overcapaciteit van de zonnepanelen dat op jaarbasis meer energie aan het net wordt teruggeleverd dan afgenomen?

Antwoord

Nee. Door de verhuurder van onroerend goed wordt nog steeds uitsluitend belegd, zoals vereist voor de toepassing van artikel 28, tweede lid, Wet Vpb 1969, wanneer met voor de verhuur van dat onroerend goed noodzakelijke zonnepanelen op jaarbasis niet méér energie wordt teruggeleverd aan het net dan er ten behoeve van dat onroerend goed aan energie wordt afgenomen.

Beschouwing

1. Beleggen

1.1. Op grond van artikel 28, tweede lid, Wet Vpb 1969 (slot van de aanhef) mogen het doel en de feitelijke werkzaamheid van een fbi uitsluitend bestaan uit het beleggen van vermogen.

1.2. In de (latere) wetsgeschiedenis met betrekking tot artikel 28, Wet Vpb 1969 is met betrekking tot het begrip beleggen het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2013/14, 33753, nr. 3, p. 24):

“Uit jurisprudentie blijkt dat van beleggen sprake is indien het bezit van vermogensbestanddelen is gericht op het verkrijgen van een waardestijging en rendement dat bij normaal (actief) vermogensbeheer kan worden verwacht. (Noot: Zie onder meer HR 8 november 1989, nr. 25 257, BNB 1990/73).”

2. Jurisprudentie

2.1. In het arrest HR 23 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ7956, BNB 2010/244, is beslist dat de exploitatie van een windturbine, onder vergelijkbare omstandigheden als die aan de orde in het arrest, kan worden aangemerkt als winst uit onderneming (en dus geen belegging is).

“3.3. De klachten falen. De windturbine vormt een productie-inrichting voor het opwekken van elektriciteit, welk product door belanghebbende in het economische verkeer wordt gebracht. Aldus is de opbrengst die belanghebbende geniet van een andere aard dan de vergoeding die belanghebbende zou hebben ontvangen bij verhuur van de turbine aan een derde die deze zou aanwenden in het kader van zijn energieproductiebedrijf; belanghebbende geniet als opbrengst een prijs voor het in de bedoelde inrichting voortgebrachte en verkochte product. Het op deze wijze met een productie-inrichting van de omvang als de onderhavige deelnemen aan het economische verkeer is aan te merken als het drijven van een onderneming. De omstandigheid dat, in verband met de aard van de bedrijfsvoering, de daarbij te verrichten hoeveelheid arbeid gering is, doet daaraan niet af.”

2.2. Gezien dit arrest moet worden aangenomen dat ook de zelfstandige exploitatie van zonnepanelen, onder vergelijkbare omstandigheden als die aan de orde in het arrest, geen beleggen is als bedoeld in artikel 28 Wet Vpb 1969.

3. Alleen levering aan huurders – samenhang met verhuur

De Kennisgroep is in een andere casus al eens tot het standpunt gekomen dat (nog steeds) sprake is van beleggen in de situatie dat een fbi koude en warmte levert aan alleen haar huurders en met behulp van een WKO-installatie in het verhuurde gebouw. Voor de Kennisgroep was hierbij beslissend dat een verwarmingsinstallatie zodanig onderdeel is van een gebouw, dat de energielevering aan huurders past binnen de verhuur van het gebouw, dat wil zeggen, als het ware opgaat in de beleggingsactiviteit van verhuur. Zie vraag 1 van KG:011:2023:5.

4. Naast levering aan huurders ook levering aan niet-huurders

4.1. Over dezelfde WKO-installatie als hiervoor heeft de Kennisgroep bij een latere vraag het standpunt ingenomen dat als de WKO-installatie ook levert aan gebruikers buiten het verhuurde gebouw, deze energielevering een ondernemingsactiviteit is waardoor niet langer voldaan wordt aan de beleggingseis van artikel 28 Wet Vpb 1969. Zie vraag 2 van KG:011:2023:5.

4.2. Bij de totstandkoming van artikel 28, derde lid, Wet Vpb 1969 heeft de wetgever met betrekking tot verhuurd onroerend goed en zonnepanelen aangegeven dat de levering van overtollige energie aan het elektriciteitsnet, kort gezegd, mag worden verricht door een belaste dochter van een beleggingsinstelling, mits deze levering het gevolg is van (bijvoorbeeld) overcapaciteit (Kamerstukken II 2013/14, 33753, nr. 3, p. 25):

“In bijzondere gevallen kan onder bijkomstige werkzaamheden ook worden begrepen het leveren van warmte en koude uit een zogenoemde WKO-installatie (warmte- en koudeopslag) aan derden in de directe omgeving of het leveren van overtollige energie uit een PV-installatie (zonne-energie) aan het elektriciteitsnet indien blijkt dat dit voor de verhuur noodzakelijk is, bijvoorbeeld in geval van overcapaciteit of in verband met milieueisen. Daarbij geldt wel als voorwaarde dat deze activiteiten plaatsvinden in een normaal belastingplichtige dochtervennootschap.”

Impliciet neemt de wetgever hiermee het standpunt in dat het leveren van overtollige energie aan het elektriciteitsnet geen beleggen is.

4.3. Op grond van het voorgaande wordt bij verhuur van onroerend goed met zonnepanelen niet (meer) voldaan aan het beleggingsvereiste als de energielevering geen onderdeel is van de verhuuractiviteit en daar ‘niet in opgaat’. Van niet opgaan in de verhuur is sprake als ‘overtollige energie’ aan het net wordt teruggeleverd.

5. Toepassing op de voorliggende casus

5.1. De volgende (aangenomen) factoren leiden, in onderlinge samenhang bezien, tot de conclusie dat geen sprake is van het terugleveren van overtollige energie.

• Er wordt niet rechtstreeks aan reguliere afnemers c.q. verbruikers, niet zijnde huurders, geleverd, maar alleen aan het elektriciteitsnet.
• Teruglevering is onlosmakelijk met zonnepanelen verbonden.
• Er is gedurende het (boek)jaar sprake van incidentele teruglevering, die bovendien in omvang zeer beperkt is.
• Op (boek)jaarbasis is de omvang van de totale aan het elektriciteitsnet teruggeleverde zonne-energie substantieel minder dan de totale van het net afgenomen energie.
• Het aantal zonnepanelen gaat het aantal voor de verhuur noodzakelijke zonnepanelen niet te boven. Met andere woorden, het aantal zonnepanelen past bij het aantal huurders en de energielevering aan die huurders.

5.2. De hiervoor onder punt 4.2 opgenomen wetsgeschiedenis doet aan genoemde conclusie niet af, aangezien in de situatie met voor de verhuur noodzakelijke zonnepanelen, op (boek)jaarbasis per saldo ook sprake kan zijn van een overschot aan teruggeleverde energie. In een dergelijk geval is duidelijk dat de wetgever voor ogen heeft gehad deze activiteiten als bijkomende werkzaamheden te laten plaatsvinden in een normaal belastingplichtige dochtervennootschap.

6. Conclusie

Door de verhuurder van onroerend goed wordt nog steeds uitsluitend belegd, zoals vereist voor de toepassing van artikel 28, tweede lid, Wet Vpb 1969, wanneer met voor de verhuur van dat onroerend goed noodzakelijke zonnepanelen op jaarbasis niet méér energie wordt teruggeleverd aan het net dan er ten behoeve van dat onroerend goed aan energie wordt afgenomen.