KG:023:2025:2 Toerekening dividenduitkering aan belaste of onbelaste periode (compartimenteringsreserve)

Publicatiedatum 12-03-2025, 15:49 | Laatste update 12-03-2025, 15:49 | Standpunt

Aanleiding

Een belastingplichtige houdt een aandelenbelang in Y. Op dit aandelenbelang is een periode de deelnemingsvrijstelling van toepassing (periode 1). Na deze periode is de deelnemingsvrijstelling een periode niet van toepassing (periode 2). Vervolgens volgt een periode waarin de deelnemingsvrijstelling wel weer van toepassing is (periode 3).

Belastingplichtige heeft twee compartimenteringsreserves gevormd zoals bedoeld in artikel 28c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969). De onbelaste compartimenteringsreserve (hierna: OCR) heeft betrekking op periode 1. De belaste compartimenteringsreserve (hierna: BCR) heeft betrekking op periode 2. Op enig moment in periode 3 ontvangt belastingplichtige een dividenduitkering. Het dividendbesluit vermeldt niet uit welke jaarwinsten de dividenduitkering is geput, maar de dividenduitkering is exact gelijk aan de hoogte van de OCR.

Vraag

Kan in deze casus de OCR verminderd worden met het bedrag van de ontvangen dividenduitkering zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt?

Antwoord

Ja, indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat de ontvangen dividenduitkering afkomstig is uit de winst over periode 1 kan de OCR verminderd worden met het bedrag van die dividenduitkering zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt. De beoordeling van de vraag of de belastingplichtige erin slaagt om aannemelijk te maken dat de dividenduitkering afkomstig is uit de winst over periode 1 is aan de inspecteur. Dat in deze casus de ontvangen dividenduitkering exact gelijk is aan de hoogte van de OCR die betrekking heeft op periode 1, kan een aanwijzing zijn dat de dividenduitkering geput is uit de winst over periode 1.

Beschouwing

Wettelijk kader

Artikel 28c, derde lid, Wet Vpb 1969 luidt als volgt:

“Ingeval de belastingplichtige na een sfeerovergang als bedoeld in het eerste lid een voordeel, een ontvangen winstuitkering daaronder begrepen, uit hoofde van het belang verkrijgt dat toerekenbaar is aan de periode voorafgaande aan de sfeerovergang:

a. wordt de boekwaarde van het belang verminderd met het bedrag van dat voordeel, dan wel, indien dit lager is, met het bedrag van de belaste of onbelaste compartimenteringsreserve op het tijdstip direct voorafgaande aan het verkrijgen van het voordeel, en

b. wordt de belaste compartimenteringsreserve tot het bedrag van dat voordeel toegevoegd aan de winst, onderscheidenlijk wordt de onbelaste compartimenteringsreserve verminderd met het bedrag van dat voordeel zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt.

Ingeval de toevoeging aan de winst van een belaste compartimenteringsreserve, bedoeld in de eerste volzin, onderdeel b, niet daadwerkelijk in de heffing wordt betrokken, worden die compartimenteringsreserve en de boekwaarde van het belang waarop de compartimenteringsreserve betrekking heeft, vermeerderd met het bedrag van die toevoeging.”

Parlementaire behandeling

De wetgever heeft in Kamerstukken II 2013/14, 33713, nr. 6, p. 4 het volgende aangegeven:

“De leden van de fracties van de VVD en de PVV vragen het kabinet nader in te gaan op de wijze waarop een dividend moet worden toegerekend aan de periode voor of na de sfeerovergang. Ook de NOB heeft hiervoor aandacht gevraagd en constateert dat de wetgever ervoor heeft gekozen om de toerekening primair te baseren op het dividendbesluit indien daarin is aangegeven uit welke jaarwinst het gedeclareerde dividend is geput en ook feitelijk kan worden geput. Voor het geval dit geen uitsluitsel geeft, pleit de NOB er voor de fifo-methode voor te schrijven. Zoals door de NOB is aangegeven, is het dividendbesluit maatgevend. Indien derhalve de belastingplichtige wenst dat de fifo-methode wordt gehanteerd, kan dat in het dividendbesluit worden aangegeven. Wordt er niets aangegeven, dan zal de lifo-methode worden gehanteerd.³

³⁾ Kamerstuk 30 572, nr. 8, blz. 40.”

In het Kamerstuk waarnaar door de wetgever wordt verwezen is het volgende aangegeven (Kamerstukken II 2005/06, 30572, nr. 8, p. 39 - 40):

“De leden van de VVD-fractie vragen voorts hoe de compartimenteringsleer uitwerkt indien na sfeerovergang een dividend wordt uitgekeerd. Met name wordt gevraagd hoe wordt bepaald in hoeverre dit dividend aan de  belaste of aan de onbelaste periode moet worden toegerekend en of hier een verplichte methode van toerekening geldt, dan wel dat de belastingplichtige kan kiezen (lifo, fifo of naar evenredigheid). In beginsel betreft een dividenduitkering de uitdeling van de winst van het vorige boekjaar. Het ligt daarom voor de hand dat wordt uitgegaan van de lifo-gedachte. Als evenwel aannemelijk is dat de dividenduitkering een uitdeling betreft van winsten behaald in een ander jaar, ligt het voor de hand daarbij aan te sluiten.”

Daarnaast is door de wetgever het volgende aangegeven (Kamerstukken I 2006/07, 30572, nr. C, p. 17 - 18):

“Op een vraag van de VVD-fractie in de Tweede Kamer inzake de uitwerking van de compartimenteringsleer indien na een sfeerovergang een dividend wordt uitgekeerd, wordt in paragraaf 5.4 van de nota naar aanleiding van het verslag aangegeven dat het voor de hand ligt om uit te gaan van de lifo-gedachte. Als het evenwel aannemelijk is dat de dividenduitkering een uitdeling betreft van winsten behaald in een ander jaar, ligt het voor de hand daarbij aan te sluiten. Naar aanleiding van de desbetreffende vraag van de leden van de CDA-fractie kan worden bevestigd dat het dividendbesluit – waarin is vastgesteld uit welke jaarwinst een dividend wordt uitgekeerd – een geëigend middel is om dit aannemelijk te maken.”

Toerekening dividenduitkering

Indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat de ontvangen dividenduitkering afkomstig is uit de winst over periode 1 kan de OCR verminderd worden met het bedrag van die dividenduitkering zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt. Dit kan als volgt worden toegelicht. 

Uit de wettekst volgt dat voor het antwoord op de vraag of de OCR mag worden verminderd met de ontvangen dividenduitkering – zonder dat dit tot een toevoeging aan de winst leidt – van belang is aan welke periode de dividenduitkering toerekenbaar is.

Uit de wetsgeschiedenis volgt dat een dividenduitkering wordt geacht afkomstig te zijn uit de winst van het vorige boekjaar als in het dividendbesluit niet is aangegeven uit welke jaarwinst een dividend wordt uitgekeerd en daarnaast niet aannemelijk is dat het dividend geput is uit een ander jaar dan het vorige boekjaar.

In de onderhavige situatie vermeldt het dividendbesluit niet expliciet uit welke jaarwinst de dividenduitkering is geput, zodat in beginsel de dividenduitkering voor de toepassing van artikel 28c Wet Vpb 1969 geacht wordt afkomstig te zijn uit de winst van het vorige boekjaar. De belastingplichtige kan echter aannemelijk maken dat het dividend in deze casus geput is uit een ander jaar dan het vorige boekjaar. De beoordeling of de belastingplichtige hierin slaagt, is aan de inspecteur. Dat in deze casus de ontvangen dividenduitkering exact gelijk is aan de hoogte van de OCR die betrekking heeft op periode 1, kan een aanwijzing zijn dat de dividenduitkering geput is uit de winst over periode 1.