KG:024:2022:1 Ontgaanstoets bij splitsing, artikel 3a, zesde lid, Wet op de dividendbelasting 1965

Aanleiding

Een vennootschap is voornemens haar beleggingen en liquiditeiten af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap. Een groot deel van dit vermogen is voortgekomen uit de verkoop van een deelneming.

Vraag

Leidt een splitsing waarbij de activa die overgaan op de andere rechtspersoon of achterblijven bij de splitsende rechtspersoon, hoofdzakelijk, onmiddellijk of middellijk, bestaan uit beleggingen per definitie tot de constatering van een winstuitdeling?

Antwoord

Of sprake is een winstuitdeling bij een splitsing van beleggingen is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het specifieke geval. Op grond van artikel 3a, zesde lid, tweede volzin, van de Wet op de dividendbelasting 1965 (hierna: Wet DB) worden bij een splitsing waarbij hoofdzakelijk, middellijk of onmiddellijk, beleggingen overgaan naar een andere vennootschap of achterblijven bij de splitsende rechtspersoon, zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht. Als gevolg daarvan treedt het wettelijke vermoeden van ontgaan of uitstel van belastingheffing (artikel 3a, zesde lid, eerste volzin Wet DB) in werking. Belanghebbende kan dan alsnog - op basis van de feiten en omstandigheden die in concrete een rol hebben gespeeld - aannemelijk maken dat geen sprake is van ontgaan of uitstellen van belastingheffing.

Beschouwing

In beginsel leidt een splitsing niet tot heffing van dividendbelasting tenzij de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Artikel 3a, vierde lid, Wet DB bevat de hoofdregel dat – kort gezegd – sprake is van een winstuitdeling (door de splitsende rechtspersoon) als de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Artikel 3a, zesde lid, Wet DB bevat nadere bewijsregels in de vorm van twee (bewijs)vermoedens. Deze bewijsvermoedens regelen de bewijslastverdeling. In de eerste volzin is het wettelijke vermoeden opgenomen dat indien de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen deze geacht wordt in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. In het geval van splitsing waarbij hoofdzakelijk middellijk of onmiddellijk beleggingen overgaan naar een andere vennootschap of achterblijven bij de splitsende rechtspersoon, worden zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht. Dit volgt uit de tweede volzin van artikel 3a, zesde lid, Wet DB. Dit is slechts anders als die beleggingen geen afzondering van ingehouden winst representeren.

Met deze laatste bewijsregel heeft de wetgever de zogenoemde dividendvervangende splitsing willen bestrijden. De dividendvervangende splitsing zoals opgenomen in het destijds geldende artikel 68a Wet IB 1964 leidde tot het constateren van een uitdeling (Kamerstukken II 1997/98, 25709, nr. 6, p. 5). De bepaling is opgenomen naar aanleiding van een artikel van Brandsma en De Vries (R.P.C.W.M. Brandsma & R.J. de Vries, Splits jij of fuseer ik (of omgekeerd?): de gevolgen van het wetsvoorstel inzake de fiscale begeleiding van juridische splitsing en fusie voor de betrokken lichamen, FED 1997/871). In dit artikel beschreven zij de situatie waarbij door een vennootschap kasmiddelen worden afgesplitst naar een (nieuw opgerichte) vennootschap die als tegenprestatie aandelen toekent aan de aandeelhouders. De aandeelhouders verkopen vervolgens deze aandelen en kunnen zo belaste inkomsten (dividenden) omzetten in onbelaste vermogenswinsten op aandelen.

Bij de invoering van de Wet IB 2001 is de bepaling opgenomen in artikel 3a, vierde lid, Wet DB (later artikel 3a, zesde lid, Wet DB) met daarbij het verschil dat een dividendvervangende splitsing onder artikel 68a Wet IB 1964 leidde tot een uitdeling en in de Wet IB 2001 tot de afwezigheid van zakelijke overwegingen.

Door de regel dat zakelijke overwegingen ontbreken bij een splitsing waarbij hoofdzakelijk middellijk of onmiddellijk beleggingen overgaan naar een andere vennootschap of achterblijven bij de splitsende rechtspersoon, treedt het bewijsvermoeden uit de eerste volzin van artikel 3a, zesde lid, Wet DB in werking en wordt de splitsing in overwegende mate geacht te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing (zijnde misbruik). Dit vermoeden van misbruik kan door belanghebbende echter weerlegd worden door het tegendeel aannemelijk te maken.