KG:032:2023:2 Artikel 18a BFE 2003 en overgaan aandelenbezit bij een fusie met een dochtermaatschappij als verkrijgende rechtspersoon

Aanleiding

• Vennootschap A houdt 100% van de aandelen in B, B houdt 100% van de aandelen in C en C houdt 100% van de aandelen in D.
• De vennootschappen B, C en D vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting, met B als moedermaatschappij.
• B (verdwijnende rechtspersoon) fuseert met C (verkrijgende rechtspersoon).
• Door de fusie tussen B en C eindigt de fiscale eenheid en worden alle maatschappijen ontvoegd.
• Op grond van artikel 14, derde lid, van het Besluit fiscale eenheid 2003 (hierna: BFE 2003), wordt het ontvoegingstijdstip op verzoek gesteld op de aanvang van het boekjaar waarin de fusie plaatsvindt.
• Op grond van artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003 wordt verzocht om een aansluitende fiscale eenheid tussen C en D per aanvang van het boekjaar waarin de fusie heeft plaatsgevonden. 

Vraag

Is sprake van een overgang van een onmiddellijk en/of middellijk aandelenbezit als bedoeld in artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003, in de situatie dat de verdwijnende rechtspersoon vóór de fusie de moedermaatschappij van een fiscale eenheid is en de verkrijgende rechtspersoon een dochtermaatschappij die al vóór de fusie alle aandelen in een andere dochtermaatschappij houdt?

Antwoord

Ja, er is onmiddellijk en middellijk aandelenbezit overgegaan als bedoeld in artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003, in de situatie dat de verdwijnende rechtspersoon vóór de fusie de moedermaatschappij van een fiscale eenheid is en de verkrijgende rechtspersoon een dochtermaatschappij die al vóór de fusie alle aandelen in een andere dochtermaatschappij houdt.

Beschouwing

Wettelijk kader – fiscaal

1. Artikel 18a BFE 2003 maakt het – kort gezegd – onder voorwaarden mogelijk dat, bij een juridische fusie, met ingang van het boekjaar van fusie een (aansluitende) fiscale eenheid wordt gevormd.

2. Daarbij ziet artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003 op de situatie waarin die (aansluitende) fiscale eenheid wordt gevormd door twee of meer belastingplichtigen, waarin de verdwijnende rechtspersoon een onmiddellijk of middellijk aandelenbezit had, welk bezit bij de fusie is overgegaan.

3. De vraag is of sprake is van het in artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003 bedoelde overgaan van onmiddellijk en/of middellijk aandelenbezit indien, zoals in casu, de verdwijnende rechtspersoon vóór de fusie de moedermaatschappij van een fiscale eenheid is en de verkrijgende rechtspersoon een dochtermaatschappij die al vóór de fusie alle aandelen in een andere dochtermaatschappij houdt.

Wettelijk kader - civiel

4. Door de fusie gaan de aandelen in C, die onmiddellijk door B gehouden worden, als onderdeel van het vermogen van B onder algemene titel over naar C (artikel 2:309 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW)). A wordt door de fusie van rechtswege aandeelhouder van C (artikel 2:311, tweede lid, BW). Ten slotte kan C aandelen in haar eigen kapitaal, in dit geval de aandelen die zij bij de fusie verkrijgt, bij de akte van fusie intrekken tot ten hoogste het bedrag van de aandelen die zij toekent aan A (artikel 2:325, derde lid, BW).

Tussenconclusie

5. Op grond van het geschetste civielrechtelijke kader gaat bij de fusie in de gegeven situatie zowel een onmiddellijk aandelenbezit (in C) over als – daarmee – een middellijk aandelenbezit (in D). Aanvullend wordt hierna nog ingegaan op de ontstaansgeschiedenis van artikel 18a BFE 2003.

Achtergrond artikel 18a BFE 2003

6. In de nota van toelichting bij de invoering van artikel 18a BFE 2003 (Stb. 2006, 685, p. 11) is expliciet aangegeven dat artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003 een codificatie is van het (gelijktijdig vervallen) besluit van 3 oktober 2004, nummer CPP2004/1113M (hierna: beleidsbesluit).

7. Het beleidsbesluit bevatte een goedkeuring voor situaties die daarin als volgt werden beschreven:

“Ingeval een (bestaande) fiscale eenheid tussen een moedermaatschappij en twee of meer dochtermaatschappijen in vorenbedoelde situaties met terugwerkende kracht wordt verbroken, en één van de dochtermaatschappijen in het bezit is van de aandelen in de andere dochtermaatschappij(en), wil men vaak een fiscale eenheid vormen in aansluiting op het verbrekingstijdstip van de oude fiscale eenheid, waarbij de eerstbedoelde dochtermaatschappij als moedermaatschappij van laatstbedoelde dochtermaatschappij(en) gaat fungeren (…).”

8. In de onder punt 6 vermelde nota van toelichting is de passage uit het beleidsbesluit samenvattend als volgt omschreven:

“Dit besluit ziet op de situatie dat één van de dochtermaatschappijen in het bezit is van de aandelen in de andere gevoegde dochtermaatschappij(en) en een (…) fiscale eenheid wil vormen, waarbij de eerstgenoemde dochtermaatschappij als moedermaatschappij gaat fungeren.”

9. Uit het voorgaande blijkt dat een situatie als de onderhavige past binnen de bewoordingen van het beleidsbesluit.

Eindconclusie

10. Op grond van al het voorgaande is de conclusie dat er zowel onmiddellijk als middellijk aandelenbezit is overgegaan als bedoeld in artikel 18a, eerste lid, onderdeel a, BFE 2003, in de situatie dat de verdwijnende rechtspersoon vóór de fusie de moedermaatschappij van een fiscale eenheid is en de verkrijgende rechtspersoon een dochtermaatschappij die al vóór de fusie alle aandelen in een andere dochtermaatschappij houdt.