KG:032:2024:2 Reikwijdte indeplaatstreding bij splitsing van aandelenbelang (aflopende deelneming?)

Aanleiding

• A BV houdt reeds meer dan een jaar een belang van 6% in X BV.
• Op dit belang is gedurende de gehele bezitsperiode onafgebroken de deelnemingsvrijstelling als bedoeld in artikel 13, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) van toepassing geweest.
• A BV wordt zuiver gesplitst in B BV en C BV. Als gevolg van de splitsing verkrijgen
  B BV en C BV ieder een belang van 3% in X BV.
• De splitsing vindt met toepassing van artikel 14a Wet Vpb 1969 fiscaal geruisloos plaats.
• Een jaar na de splitsing verkopen B BV en C BV hun aandelen in X BV aan D BV.

Vraag

Is bij B BV en C BV de deelnemingsvrijstelling van toepassing op het voordeel uit hoofde van de verkoop van de aandelen in X BV aan D BV?

Antwoord

Ja, op het voordeel uit hoofde van de verkoop van de aandelen in X BV aan D BV is bij
B BV en C BV de deelnemingsvrijstelling van toepassing. De aandelen in X BV vormen bij B BV en C BV een zogenoemde ‘aflopende deelneming’ als bedoeld in artikel 13, zestiende lid, Wet Vpb 1969. B BV en C BV zijn in de plaats getreden van A BV voor de omstandigheid dat A BV de aandelen in X BV reeds meer dan een jaar hield en waarvoor A BV in die periode onafgebroken in aanmerking kwam voor de deelnemingsvrijstelling. Hoewel het belang in X BV bij B BV en C BV niet langer als een deelneming wordt aangemerkt blijft de deelnemingsvrijstelling nog gedurende een periode van drie jaar van toepassing.

Beschouwing

1. De deelnemingsvrijstelling is opgenomen in artikel 13 Wet Vpb 1969 en verder. Artikel 13, zestiende lid, Wet Vpb 1969 luidt:

“Indien een belang dat de belastingplichtige reeds meer dan een jaar houdt en waarvoor hij in die periode onafgebroken in aanmerking kwam voor de deelnemingsvrijstelling, niet langer als een deelneming wordt aangemerkt omdat de omvang van het belang niet meer voldoet aan de voorwaarde van ten minste 5%, bedoeld in het tweede of derde lid, blijft nog gedurende een periode van drie jaar, gerekend vanaf het tijdstip dat niet meer wordt voldaan aan de bedoelde voorwaarde, de deelnemingsvrijstelling van toepassing met betrekking tot voordelen uit hoofde van dat belang en kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van dat belang. Het zesde, zevende en negende lid zijn van overeenkomstige toepassing.”

2. Bij A BV hebben zich ter zake van haar belang in X BV de ingevolge artikel 13, zestiende lid, Wet Vpb 1969 vereiste omstandigheden voorgedaan dat zij (i) dat belang reeds meer dan een jaar hield en (ii) voor dat belang in die periode onafgebroken in aanmerking kwam voor de deelnemingsvrijstelling. Dat het belang in X BV vanaf de splitsing bij B BV en C BV niet als een deelneming wordt aangemerkt, komt uitsluitend doordat de omvang van het belang niet meer voldoet aan de voorwaarde van ten minste 5% als bedoeld in artikel 13, tweede lid, Wet Vpb 1969.
3. Artikel 14a, tweede en derde lid, Wet Vpb 1969, bepalen in geval van een zogenoemde fiscaal geruisloze splitsing dat de verkrijgende rechtspersoon met betrekking tot al hetgeen in het kader van de splitsing is verkregen in de plaats treedt van de splitsende rechtspersoon (voor zover daaraan geen voorwaarden zijn gesteld). Omdat de splitsing van A BV in B BV en C BV fiscaal geruisloos plaatsvindt, treden B BV en C BV dus ook ieder met betrekking tot het in het kader van de splitsing verkregen 3%-belang in X BV in de plaats van A BV. Wanneer B BV en C BV ook voor de bij punt 2 hiervoor genoemde omstandigheden (i) en (ii) in de plaats treden van A BV, voldoen zij aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 13, zestiende lid, Wet Vpb 1969.
4. In de wetsgeschiedenis is nader toegelicht wat deze indeplaatstreding inhoudt (Kamerstukken II 1997/98, 25 709, nr. 3, p. 11-12):

“Wordt aan de (…) vereisten voldaan, dan wordt als het ware de algemene titel gevolgd. De verkrijgende rechtspersoon treedt met betrekking tot al hetgeen in het kader van de splitsing is verkregen in de plaats van de splitsende vennootschap. Dit houdt in dat de verkrijgende vennootschap met betrekking tot de verkregen vermogensbestanddelen de kwalificaties, omstandigheden, latente verplichtingen dan wel termijnen overneemt. Dit komt er in de praktijk op neer dat de verkrijgende rechtspersoon de verkregen vermogensbestanddelen waardeert voor hetzelfde bedrag als dat waarvoor zij bij de splitsende vennootschap te boek stonden. De verkrijgende vennootschap heeft met betrekking tot die vermogensbestanddelen geen recht op investeringsaftrek. Eventuele sancties gaan met de verkregen vermogensbestanddelen over. Zo zal een desinvesteringsbijtelling worden berekend op basis van de door de splitsende vennootschap genoten investeringsaftrek. Behoort tot de overgegane vermogensbestanddelen een vordering op een deelneming die ten laste van het vermogen van de splitsende vennootschap is afgewaardeerd, een zogeheten artikel 13b vordering, dan zal de vordering deze kwalificatie blijven behouden. Andere kwalificaties die op vorderingen en schulden van toepassing kunnen zijn, zijn bij voorbeeld leningen waarvan de rente ingevolge artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 niet in aftrek kan worden gebracht. Was de rente in een dergelijke situatie niet aftrekbaar, dan blijft deze rente niet aftrekbaar. Met andere woorden: door de splitsing kan de lening niet worden «ontsmet». Rust op een deelneming een sanctie zodat op de voordelen de deelnemingsvrijstelling tot op zekere hoogte niet van toepassing is, dan zal de sanctie eveneens op de verkrijgende vennootschap overgaan. Een voor de deelneming opgeofferd bedrag en de boekwaarde van die deelneming gaan eveneens mee over zodat een herwaardering welke ingevolge artikel 13ca van de wet, moet plaatsvinden eveneens door de verkrijgende vennootschap zal gaan plaatsvinden. In de situatie dat op de verkregen vermogensbestanddelen in het kader van een fiscale eenheid een sanctie rust in de zin van de zestiende standaardvoorwaarde of een vervreemdingsverbod zoals dat bij de bedrijfsfusie wordt gesteld, zal op de verkregen aandelen de sanctie blijven rusten voor de nog resterende periode. Ook treedt de verkrijgende vennootschap in de plaats van de splitsende vennootschap voor op de verkregen vermogensbestanddelen rustende termijnen. Hierbij kan gedacht worden aan de termijn binnen welke een vervangingsreserve moet zijn aangewend.”

5. Dat het belang door A BV gedurende meer dan een jaar is gehouden en dat A BV voor dat belang in die periode onafgebroken in aanmerking kwam voor de deelnemingsvrijstelling, ligt in het verlengde van de in de wetsgeschiedenis genoemde voorbeelden en valt onder de daarin bedoelde kwalificaties, omstandigheden of termijnen. B BV en C BV treden hiervoor in de plaats van A BV. Op de voordelen van B BV en C BV uit hoofde van winst behaald bij de verkoop van de aandelen in X BV aan D BV is derhalve de deelnemingsvrijstelling van toepassing op grond van artikel 13, zestiende lid, Wet Vpb 1969.