KG:040:2023:6 Dubbele belastingheffing bij belang in GmbH & Co. KG

Aanleiding

X BV, gevestigd in Nederland, is commanditair vennoot in Y GmbH & Co. KG (hierna: Y), een in Duitsland gevestigde inkooporganisatie. Met het commanditaire aandeel deelt X BV voor 4% in de winst van Y. De Duitse belastingautoriteiten beschouwen Y als transparant voor de heffing van Duitse vennootschapsbelasting. X BV wordt daarom in Duitsland in de belastingheffing betrokken voor haar aandeel in de winst van Y. Naar Nederlands fiscaal recht daarentegen kwalificeert Y als niet-transparant lichaam.
In zoverre Y winst uitkeert aan X BV is die winst bij X BV in beginsel onderworpen aan Nederlandse vennootschapsbelasting.

Vragen

1. Valt die winst bij X BV onder de objectvrijstelling?
2. Zo nee, valt die winst bij X BV onder de deelnemingsvrijstelling?
3. Zo nee, is verrekening van Duitse belasting mogelijk?

Antwoorden

1. Nee, de door Y uitgekeerde winst kwalificeert niet als ‘winst uit een andere staat’ als bedoeld in artikel 15e Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969).
2. Nee, het commanditaire aandeel in Y kwalificeert niet als ‘deelneming’ in de zin van artikel 13 Wet Vpb 1969.  
3. Nee, er is geen sprake van (verrekenbare) bronbelasting.

Beschouwing

X BV, gevestigd in Nederland, deelt als commanditaire vennoot voor 4% in de winst van Y, gevestigd in Duitsland. Y is een zogenoemde CV-achtige. Omdat voor toetreding of vervanging van participanten slechts de goedkeuring van een beperkt aantal participanten is vereist, kwalificeert Y naar Nederlandse fiscale maatstaven als niet-transparant lichaam. Naar Duits fiscaal recht daarentegen wordt Y als transparant aangemerkt.

Het voorgaande brengt mee dat, waar Duitsland het naar Duitse fiscale maatstaven aan BV X toerekenbare deel van de winst van Y (direct) belast, Nederland (latere) uitkeringen van winst door Y aan X BV belast.

1. Die winst valt bij X niet onder de objectvrijstelling. Het commanditaire aandeel in Y kwalificeert bij X BV immers niet als ‘buitenlandse onderneming’ in de zin van artikel 15e, tweede lid, onderdeel a, sub 1°, Wet Vpb 1969. Evenmin is op andere gronden sprake van ‘winst uit een andere staat’ in de zin van artikel Wet 15e, tweede lid, Vpb 1969.
2. De bedoelde winst valt bij X BV evenmin onder de deelnemingsvrijstelling. Het commanditaire aandeel in Y kwalificeert immers niet als ‘deelneming’ in de zin van artikel 13, tweede lid, aanhef en onderdeel d, Wet Vpb 1969. X BV deelt immers slechts voor 4% in de winst van Y. Evenmin is op andere gronden sprake van een ‘deelneming’ in de zin van artikel 13 Wet Vpb 1969.
3. De door Duitsland van X BV geheven vennootschapsbelasting kwalificeert niet als voorheffing die bij X BV voor verrekening in aanmerking zou kunnen komen.

Dat Nederland door Y aan X BV uitgekeerde winst in de belastingheffing betrekt strookt met artikel I, tweede lid, eerste volzin van het Protocol bij het Verdrag Nederland-Duitsland 2012 (hierna: het Verdrag):

“In het geval dat een bestanddeel van het inkomen, een voordeel of vermogenswinst wordt verkregen door tussenkomst van een persoon die fiscaal transparant is krachtens de wetgeving van een van beide verdragsluitende staten, wordt dat bestanddeel, voordeel of die vermogenswinst geacht te zijn verworven door een inwoner van een staat voor zover dat bestanddeel, voordeel of die vermogenswinst voor de toepassing van de belastingwetgeving van die staat wordt behandeld als het inkomen, voordeel of de vermogenswinst van een inwoner.”

In zoverre in gevallen als deze dubbele belasting optreedt kan deze alleen worden voorkomen door een onderlinge overlegprocedure op basis van artikel 25, Verdrag. Belastingplichtige dient deze procedure zelf, al dan niet samen met de andere deelnemers in Y, te initiëren. Zie ook artikel I, tweede lid, tweede alinea, Protocol bij het Verdrag: 

“In andere situaties waarin entiteiten door een van de verdragsluitende staten transparant worden geacht en door de andere niet-transparant en dit leidt tot dubbele belasting of belasting die niet in overeenstemming is met de bepalingen van dit Verdrag, zoeken de bevoegde autoriteiten van de verdragsluitende staten naar oplossingen krachtens artikel 25 teneinde dubbele belasting of belasting die niet in overeenstemming is met de bepalingen van dit Verdrag te vermijden en tegelijkertijd te voorkomen dat, louter als gevolg van de toepassing van het Verdrag, inkomen (gedeeltelijk) niet aan belasting onderworpen is. De bevoegde autoriteiten van de verdragsluitende staten kunnen dergelijke onderling overeengekomen oplossingen bekendmaken.”

Een enigszins vergelijkbare problematiek is aan de orde bij een door een natuurlijk persoon gehouden belang in een Duitse Kommanditgesellschaft. Specifiek voor de toepassing van de Inkomstenbelasting is voor dergelijke gevallen een oplossing gevonden in de Overeenkomst tussen de bevoegde autoriteiten van Duitsland en Nederland, Stcrt. 2020-63177.

Voor de volledigheid zij opgemerkt dat niet op voorhand kan worden gezegd dat de bevoegde autoriteit zal besluiten in onderling overleg te treden met de bevoegde autoriteit van, in dit geval, Duitsland en evenmin dat een dergelijk overleg tot een oplossing zal leiden.