KG:041:2022:3 Verdrag NL – ZWI, art. 18, eerste lid, berekening max 15% bronheffing

Aanleiding

Een inwoner van Zwitserland geniet in 2021 uit Nederland een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 300.000. Dit belastbaar inkomen bestaat uit loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van € 130.000 en periodieke pensioeninkomsten van € 170.000. Het belastingverdrag maximeert de heffing over de pensioeninkomsten op 15% van de bruto pensioenbetaling.

Vraag

Hoe dient in dit geval de belasting over het belastbare inkomen uit werk en woning te worden berekend?

Antwoord

Stap 1:   Bereken de belasting over het totale belastbare inkomen uit werk en woning.

Stap 2:   Bereken het evenredig deel van de belasting toe te rekenen aan het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.

Stap 3:   Bereken het evenredig deel van de belasting toe te rekenen aan de pensioenuitkering.

Stap 4:   Bereken de maximale heffing over de pensioenuitkering.

Stap 5:   Vergelijk de uitkomst van stap 3 en 4 en neem het laagste getal.

Stap 6:   Tel de uitkomsten uit stap 2 en 5 bij elkaar op.

Toepassing in casu:

Beschouwing

De Hoge Raad heeft in het arrest van 27 maart 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1850 geoordeeld over de berekeningswijze van de verschuldigde belasting bij X, een inwoner van Canada. Het pensioen van deze inwoner van Canada viel onder artikel 18, lid 2, van het belastingverdrag Nederland Canada en mocht in Nederland niet zwaarder worden belast dan met 15%. Daarnaast had X een uitkering die onverkort onder de Nederlandse inkomstenbelasting viel. Deze feiten zijn vergelijkbaar met de feiten in casu.

De tekst van artikel 18, eerste paragraaf van het belastingverdrag Nederland Zwitserland zoals dat luidt met ingang van 1 januari 2021, wijkt niet noemenswaardig af van de tekst van artikel 18, eerste en tweede paragraaf van het belastingverdrag Nederland Canada. De tekst van het verdrag Nederland Zwitserland, noch de toelichting daarop geven aanleiding tot een andersluidende uitleg. Artikel 18, eerste paragraaf van het belastingverdrag Nederland Zwitserland dient daarom overeenkomstig Hoge Raad 27 maart 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1850 te worden toegepast.

Verdragsteksten:

Art. 18, par 1, belastingverdrag Nederland - Zwitserland 2010

Pensioenen en andere soortgelijke beloningen, alsmede lijfrenten, waaronder afkoopsommen betaald in plaats van een pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente, afkomstig uit een Verdragsluitende Staat en betaald aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat en betalingen krachtens de bepalingen van de socialezekerheidswetgeving van de eerstgenoemde Verdragsluitende Staat en betaald aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat mogen in de eerstgenoemde Verdragsluitende Staat worden belast. Indien echter dergelijke betalingen een periodiek karakter dragen (met uitzondering van afkoopsommen betaald in plaats van een pensioen of andere soortgelijke beloning of lijfrente) mag de aldus geheven belasting niet meer bedragen dan 15 percent van het brutobedrag van de betaling.

Art. 18, par. 1 en 2, belastingverdrag Nederland - Canada 1986

1. Pensioenen, lijfrenten en andere soortgelijke betalingen, alsmede afkoopsommen uit een pensioenregeling of opkomende bij de afkoop, het annuleren, het aflossen, de verkoop of een andere vorm van vervreemding van een lijfrente, alsmede een pensioen en andere uitkering, betaald krachtens de bepalingen van een stelsel inzake sociale zekerheid, afkomstig uit een van de Staten en betaald aan een inwoner van de andere Staat, mogen in die andere Staat worden belast.

2. Deze inkomsten mogen echter ook in de Staat waaruit zij afkomstig zijn, overeenkomstig de wetgeving van die Staat worden belast, maar in het geval van periodieke betalingen mag de aldus geheven belasting 15 percent van het brutobedrag ervan dat volgens de wetgeving van die Staat belastbaar is, niet overschrijden.

De toelichting op het wijzigingsprotocol, Kamerstukken II 2018/19, 35278, nr. A;1 geeft geen argumenten om tot een andere conclusie te komen. In de toelichting is onder andere opgenomen:

1. Artikelsgewijze toelichting bij art. 18 belastingverdrag Nederland - Zwitserland.

“In overeenstemming met onderdeel 2.11 van de NFV heeft Nederland een aanpassing van deze toewijzingsregels voorgesteld in de zin dat de bronstaat een heffingsrecht verkrijgt zonder de beperkingen wat betreft de reguliere belastingheffing in de woonstaat en zonder de begrenzing tot inkomens van meer dan € 20.000. Maar met een zodanig hieruit voortvloeiend generiek heffingsrecht voor de bronstaat kon Zwitserland niet instemmen. Een compromis is gevonden door enerzijds uit te gaan van de door Nederland voorgestelde vereenvoudiging van de voorwaarden voor een heffingsrecht van de bronstaat maar anderzijds door dat heffingsrecht te beperken tot maximaal 15% over het brutobedrag van de pensioen- en socialezekerheidsuitkeringen indien het reguliere, periodieke uitkeringen betreft.”

2. Artikelsgewijze toelichting bij art. 22 belastingverdrag Nederland – Zwitserland

“In het nieuwe vijfde lid is neergelegd dat als een inwoner van Zwitserland inkomsten ontvangt die volgens het Verdrag in Nederland mogen worden belast, Zwitserland in de regel de vrijstellingsmethode met progressievoorbehoud hanteert als methode ter voorkoming van dubbele belasting. De bepalingen van dit vijfde lid stemmen inhoudelijk overeen met het vijfde lid van het oorspronkelijke artikel 22, behoudens het nieuwe onderdeel c. Uit Nederland afkomstige periodieke pensioenen, andere soortgelijke beloningen, lijfrenten en socialezekerheidsuitkeringen waarvoor op basis van het nieuwe artikel 18, eerste lid, van het Verdrag, een beperkte bronstaatheffing van 15% geldt, past Zwitserland een partiële vrijstelling toe van 1/3 van het nettobedrag van het desbetreffende inkomensbestanddeel. Deze Zwitserse vrijstellingsmethodiek is gebaseerd op 1/3 van het gemiddelde tarief in Zwitserland (pensioenuitkeringen en lijfrenten worden in Zwitserland in het algemeen gemiddeld tegen een tarief van ongeveer 45% in de heffing betrokken).”