KG:041:2023:14 Artikel 32bb Wet LB 1964, excessieve vertrekvergoeding en verdragstoepassing bij een in het buitenland wonende bestuurder

Aanleiding

Een persoon die niet in Nederland woont, verricht werkzaamheden in de functie van bestuurder van een in Nederland gevestigd lichaam. Hij verricht zijn werkzaamheden deels in Nederland en deels in zijn woonland. Hij is gedurende de gehele dienstbetrekking bestuurder geweest bij dit lichaam. Hij ontvangt een excessieve vertrekvergoeding in de zin van artikel 32bb van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964).

Vragen

1. Welk land heeft bij een bestuurdersbeloning heffingsrecht over de pseudo-eindheffing op grond van artikel 32bb Wet LB 1964, bij toepassing van een op het OESO-modelverdrag gebaseerd belastingverdrag?
2. Hoe werkt de verdragstoepassing uit bij de toepassing van het bestuurdersartikel uit de verdragen Nederland – Verenigd Koninkrijk 2008 (hierna: Verdrag NL-VK) en Nederland – Verenigde Staten 1992 (hierna: Verdrag NL-VS)?

Antwoorden

1. Als een werkgever aan een in het buitenland woonachtige bestuurder een vergoeding betaalt die kwalificeert als excessieve vertrekvergoeding in de zin van artikel 32bb Wet LB 1964 is, bij een belastingverdrag gebaseerd op het OESO-modelverdrag, het artikel over bestuurdersbeloningen (artikel 16 van het OESO-modelverdrag) van toepassing. Het heffingsrecht ter zake van de pseudo-eindheffing komt dan toe aan de Staat waarvan het lichaam inwoner is. Waar de bestuurder zijn werkzaamheden heeft verricht is daarbij niet relevant.
2. Bij toepassing van de genoemde verdragen NL-VK en NL-VS is de plaats waar de werkzaamheden worden verricht wel relevant. Toerekening van de pseudo-eindheffing dient plaats te vinden overeenkomstig de toerekening van het totale loon genoten in het jaar van beëindiging van de dienstbetrekking.

Beschouwing vraag 1

Voor bestuurdersbeloningen kent het OESO-modelverdrag artikel 16:

“Directors' fees and other similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as a member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.”

Het heffingsrecht over bestuurdersbeloningen is ingevolge artikel 16 van het OESO-modelverdrag toegewezen aan de Staat waarvan het lichaam inwoner is, ongeacht de plaats waar de werkzaamheden worden verricht. Als ter zake van de bestuurdersbeloning belasting geheven wordt in de vorm van een pseudo-eindheffing is artikel 16 OESO-modelverdrag overeenkomstig van toepassing (Zie ook Kamerstukken II 2007/08, 31459, nr. 6, p. 13).

Beschouwing vraag 2

Artikel 15 van het Verdrag NL-VK luidt:

“Directeursbeloningen en andere beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat in zijn hoedanigheid van lid van de raad van beheer, bestuurder of commissaris van een lichaam dat inwoner is van de andere Staat, mogen in die andere Staat worden belast, voor zover die beloningen zijn toe te rekenen aan diensten verleend in die andere Staat.”

In dit artikel is, net als in artikel 16 van het OESO-modelverdrag, opgenomen dat bestuurdersbeloningen zijn belast in de Staat waarvan het lichaam inwoner is. Echter, in afwijking van het OESO-modelverdrag, komt dit heffingsrecht slechts toe aan die Staat voor zover de bestuurdersbeloningen zijn toe te rekenen aan diensten verleend in die Staat.

Artikel 17 van het Verdrag NL-VS luidt:

“Bestuurders- en commissarissenbeloningen (director's fees) of andere beloningen verkregen door een inwoner van een van de Staten in zijn hoedanigheid van lid van de raad van beheer, van bestuurder of van commissaris van een lichaam dat inwoner is van de andere Staat, mogen in die andere Staat worden belast. Dergelijke beloningen zijn echter slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar voor zover dergelijke beloningen verkregen zijn voor diensten die in die Staat zijn verricht.”

Ook deze bepaling wijkt af van het OESO-modelverdrag. In deze bepaling is opgenomen dat de beloning belastbaar is in de woonstaat voor zover de diensten daar zijn verricht.

Op basis van de teksten van beide belastingverdragen is derhalve relevant waar de bestuurder zijn werkzaamheden verricht heeft.

Daarbij komt de vraag op aan welke werkzaamheden de pseudo-eindheffing moet worden toegerekend. Deze vraag speelt ook ten aanzien van ontslaguitkeringen waarop het artikel voor niet zelfstandige arbeid (artikel 15 van het OESO-modelverdrag) van toepassing is.

De hoogte van de excessieve vertrekvergoeding wordt in voorkomende gevallen niet uitsluitend bepaald op grond van een formeel als zodanig toegekende ontslagvergoeding. Door de berekening van artikel 32bb, vierde lid, Wet LB 1964 kan de excessieve vertrekvergoeding hoger of lager zijn dan het als ontslagvergoeding aangemerkte bedrag. Ook kan in het geheel geen sprake zijn van een ontslagvergoeding als zodanig.

Omdat de excessieve vertrekvergoeding (sterk) kan afwijken van de als zodanig toegekende ontslagvergoeding moet op de pseudo-eindheffing de breuk worden toegepast die van toepassing is op het totale loon van de werknemer in jaar T.