KG:052:2022:8 Overdrachtsbelasting en de regeling provinciale aankoop en beëindiging veehouderijen nabij natuurgebieden (Rpav-1) of de maatregel gerichte aankoop en beëindiging veehouderijen nabij natuurgebieden tranche 2 (MGA-2)

Aanleiding

De regeling provinciale aankoop en beëindiging veehouderijen nabij natuurgebieden (hierna Rpav-1) is de regeling van de Minister van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit van 21 december 2021. Dit is de verruimde voortzetting van de op 4 november 2020 in werking getreden Regeling provinciale aankoop veehouderijen nabij natuurgebieden. Kenmerken van de regeling zijn:

• Deelname is vrijwillig.
• Alleen zogenoemde piekbelasters kunnen deelnemen.
• De deelnemer staakt zijn veehouderij-activiteiten, en
• De deelnemer mag deze niet op een andere locatie opstarten.

De koopovereenkomst tussen provincie en deelnemer moest uiterlijk 4 september 2022 zijn gesloten. Door het (nog) niet goedgekeurd krijgen van de nieuwe regeling “maatregel gerichte aankoop en beëindiging veehouderijen nabij natuurgebieden tranche 2 “(hierna MGA-2) is deze regeling voorlopig verlengd tot het einde van het jaar. De maatregel gerichte aankoop en beëindiging veehouderijen nabij natuurgebieden tranche 2 (MGA-2) is de thans in ontwikkeling zijnde ‘woestaantrekkelijke regeling’ van de Minister van Natuur en Stikstof, waarover de grote onrust bij de boeren is ontstaan. De precieze inhoud van deze regeling is nog niet bekend, zodat het lastig is om zekerheid in deze te bieden. De voorlopig bekende kenmerken zijn:

• Deelname is vrijwillig.
• De deelnemer staakt op die locatie zijn veehouderij-activiteiten.
• De optie is om op dezelfde locatie een andere activiteit te ontwikkelen.
• Mogelijk kan de deelnemer zijn veehouderij-activiteit op een andere locatie opstarten. (Dit is door de Europese Unie (EU) ter discussie gesteld).
• Bij onvoldoende deelname is onteigening niet uitgesloten.

Voor de beantwoording van de vragen wordt voor zover relevant uitgegaan van de situatie dat de daadwerkelijk staking van de onderneming binnen de relevante termijnen van de bepaling van de Wet belastingen van rechtsverkeer (hierna WBR) plaatsvindt.

Vragen

1. Wat zijn de gevolgen voor de overdrachtsbelasting indien wordt deelgenomen aan Rpav-1 of MGA-2 in het geval de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel b, WBR (bedrijfsoverdracht) is toegepast?
2. Wat zijn de gevolgen voor de overdrachtsbelasting indien wordt deelgenomen aan Rpav-1 of MGA-2 in het geval de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel e, WBR (inbreng onderneming) is toegepast?
3. Wat zijn de gevolgen voor de overdrachtsbelasting indien wordt deelgenomen aan Rpav-1 of MGA-2 in het geval de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR (cultuurgrondvrijstelling) is toegepast?

Antwoorden

Antwoord op vraag 1

In het geval er sprake is van een bedrijfsoverdracht, waarbij de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel b, WBR is toegepast, geldt:

Voor de toepassing van de vrijstelling dient de onderneming binnen de in de wet omschreven familiekring te worden overgedragen en de onderneming moet wat betreft haar bedrijfsvoering in het geheel worden voortgezet door de verkrijger. De verkrijger moet de onderneming persoonlijk daadwerkelijk en in zijn geheel voortzetten. In het kader van de voortzettingseis is geen termijn genoemd in de wet of in de parlementaire geschiedenis. Dit om de praktijk niet in een keurslijf te dwingen. Het is echter niet toegestaan dat de verkrijger de onderneming kort na de verkrijging liquideert of geheel of gedeeltelijk overdraagt. Bepalend is of ten tijde van de verkrijging aannemelijk is dat het familielid voornemens is om (het zelfstandige gedeelte van) de verkregen onderneming in haar geheel voort te zetten.

Als ten tijde van de verkrijging een stoppersregeling bestaat, bekend is dat men een zogenoemde piekbelaster is en vervolgens daadwerkelijk wordt deelgenomen aan Rpav-1, dan is aannemelijk dat de verkrijger niet de intentie had de onderneming voort te zetten. De vrijstelling wordt dan teruggenomen, tenzij de verkrijger kan aantonen dat het staken van de onderneming op het moment van de verkrijging niet voorzienbaar was.

In het geval er sprake is van een gefaseerde bedrijfsoverdracht, waarbij nog niet alle fasen zijn afgerond, geldt:

Een overdracht van de onderneming in fasen staat niet aan de toepassing van de vrijstelling in de weg. Wel moet uiteindelijk de gehele onderneming worden overgedragen en door de verkrijger worden voortgezet. Dat brengt mee dat de overdracht een zekere planmatigheid moet kennen (Wet van 14 december 2000, Stb. 2000, 551, Kamerstukken II, 2000-2001, 27 030, nr. 7, V-N 2000/461, p. 4184).

Als nog niet alle fasen zijn afgerond op het moment dat wordt deelgenomen aan Rpav-1, dan zal de onderneming voordat de bedrijfsopvolging is voltooid worden gestaakt. Er kan dan geen sprake zijn van het wat de bedrijfsvoering betreft in haar geheel voortzetten door de verkrijger(s) van de verkregen onderneming, zodat niet wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 15, lid 1, onderdeel, b WBR. De eerder genoten vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel b, WBR wordt dan teruggenomen, maar mogelijk dat andere vrijstellingen (bijv. 15, lid 1, onderdeel q, WBR) wel van toepassing waren/zijn.

In het geval van een gefaseerde bedrijfsoverdracht, waarbij de laatste fase wordt afgerond in het zicht van deelname aan de regeling, geldt:

In die situatie wordt niet voldaan aan het voortzettingsvereiste, zodat de eerder genoten vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel b, WBR wordt teruggenomen, maar mogelijk dat andere vrijstellingen (bijv. 15, lid 1, onderdeel q, WBR) wel van toepassing waren/zijn.

In het geval sprake is van een gefaseerde bedrijfsoverdracht, waarbij alle fasen zijn afgerond voordat de regeling in beeld komt, geldt:

De eerder genoten vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel b, WBR wordt niet teruggenomen.

Tot slot met betrekking tot een verplaatsing van de onderneming bij deelname aan MGA-2 is bepalend of deze verplaatsing wordt gezien als (gedeeltelijke) staking of niet. Als een onderneming meerdere locaties had, dan is bij het sluiten van één van deze locaties sprake van een gedeeltelijke staking.

Antwoord op vraag 2

In het geval er sprake is van de inbreng van een onderneming in een vennootschap en de vrijstelling op grond van artikel 15, lid 1, onderdeel e, WBR is toegepast geldt:

Voor de inbreng in een samenwerkingsverband (artikel 15, lid 1, onderdeel e, ten eerste, WBR juncto artikel 4 UBBR) geldt dat:

In het uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna UBBR) is een aanhoudings- (lid 3) en een voortzettingseis (lid 4) van drie jaar opgenomen.

Artikel 4, lid 3 en 4, UBBR luiden:

"3. De belasting die door toepassing van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, onder 1°, van de wet niet is geheven ter zake van een inbreng is alsnog verschuldigd, indien de inbrenger binnen drie jaren na de inbreng niet meer vennoot is van de vennootschap, dan wel binnen die periode zijn bijschrijving wegens inbreng op de kapitaalrekening is verminderd, anders dan door afboeking van zijn aandeel in het verlies van de vennootschap. De bepaling is eveneens van toepassing bij het verlenen van een koopoptie op het aandeel of een deel van het aandeel van de inbrenger in het vermogen van de vennootschap.

4. De belasting die door toepassing van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, onder 1°, van de wet niet is geheven ter zake van een inbreng is alsnog verschuldigd, indien de onderneming niet gedurende een periode van ten minste drie jaren na de inbreng door de vennootschap wordt voortgezet."

Voor de inbreng in een BV (artikel 15, lid 1, onderdeel e, ten tweede, WBR juncto artikel 5 UBBR) geldt dat:

In het uitvoeringsbesluit is een aanhoudings- (lid 3) en een voortzettingseis (lid 4) van drie jaar opgenomen.

Artikel 5 UBBR:

"3. De belasting die door toepassing van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, onder 2°, van de wet niet is  geheven ter zake van een omzetting is alsnog verschuldigd, indien de inbrenger binnen drie jaren na de omzetting niet meer in het bezit is van alle bij of in verband met die omzetting verkregen aandelen. De bepaling is eveneens van toepassing bij vervreemding van claims en het verlenen van een koopoptie op de aandelen, alsmede bij een gehele of gedeeltelijke terugbetaling van hetgeen op de aandelen is gestort.

4. De belasting die door toepassing van artikel 15, eerste lid, onderdeel e, onder 2°, van de wet niet is geheven ter zake van een omzetting is alsnog verschuldigd, indien de onderneming niet gedurende een periode van ten minste drie jaren na de omzetting door de vennootschap wordt voortgezet."

In beide situaties geldt een termijn voor wat betreft de voortzettings- en aanhoudingseis van drie jaar.

Deelname aan Rpav-1 of MGA-2 is (vooralsnog) vrijwillig. Het is daarmee een keus van de ondernemer om binnen de driejaarstermijn de onderneming (gedeeltelijk) te staken. De driejaarstermijn is een harde eis. Hof Amsterdam heeft in haar uitspraak van 26 februari 2002 (ECLI:NL:GHAMS:2002:AE0334) geoordeeld dat de voortzettingseis verbindend is. Volgens het hof doet hieraan niet af dat in voorkomen gevallen de vrijstelling geen toepassing kan vinden omdat niet voldaan is aan de in het besluit gestelde eisen, terwijl feitelijk geen sprake blijkt te zijn van enig oneigenlijk gebruik of misbruik.

Bij deelname aan een stoppersregeling binnen drie jaar na de inbreng, wordt de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel e, WBR teruggenomen.

Met betrekking tot een verplaatsing van de onderneming bij deelname aan MGA-2 is bepalend of deze verplaatsing wordt gezien als (gedeeltelijke) staking of niet. Als een onderneming meerdere locaties had, dan is bij het sluiten van één van deze locaties sprake van een gedeeltelijke staking.

Antwoord op vraag 3

Voor wat betreft de toepassing van de cultuurgrondvrijstelling, artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR geldt het volgende:

Artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR luidt:

"1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:

• van ten behoeve van de landbouw bedrijfsmatig geëxploiteerde cultuurgrond, daaronder begrepen de rechten van erfpacht of beklemming daarop. Onder cultuurgrond wordt mede begrepen de ondergrond van glasopstanden. De belasting die door toepassing van deze bepaling niet is geheven, is alsnog verschuldigd indien de exploitatie als zodanig niet gedurende ten minste tien jaren wordt voortgezet. De vorige volzin is niet van toepassing indien binnen de aldaar bedoelde termijn de cultuurgrond door overheidsbeleid aan de landbouw wordt onttrokken ten behoeve van de ontwikkeling en instandhouding van natuur en landschap;"

De cultuurgrondvrijstelling is van toepassing indien er sprake is van de verkrijging van ten behoeve van de landbouw bedrijfsmatig geëxploiteerde cultuurgrond, welke exploitatie als zodanig gedurende ten minste tien jaar dient te worden voortgezet. De voortzettingseis is opgenomen ter voorkoming van oneigenlijk gebruik.

In de Fiscale onderhoudswet 2007 (Kamerstukken II, 2006-2007, 30 943, nr. 3) is uitvoering gegeven aan de toezegging van minister Zalm aan de Eerste Kamer tijdens de behandeling van het wetsvoorstel 'Werken aan winst’(NTFR 2007/165). De aanpassing houdt in dat de vrijstelling niet vervalt indien de grond binnen de tienjaarstermijn aan het agrarisch gebruik wordt onttrokken door overheidsbeleid ten behoeve van natuur en landschap. Daarbij kan het zowel gaan om overdrachten aan de overheid als overdrachten aan anderen, bijvoorbeeld particuliere natuurbeschermingsorganisaties. Bij verkoop van de cultuurgronden aan de provincie in het kader van Rpav-1 kan de provincie deze grond als ruilgrond met andere agrariërs gebruiken. Daarmee kan de grond nog steeds bedrijfsmatig agrarisch worden geëxploiteerd. Ook kan het mogelijk zijn dat de cultuurgrond (gedeeltelijk) wordt omgezet in natuur.

Enkel het deelnemen aan een regeling die de natuur wil beschermen/stimuleren betekent niet dat door overheidsingrijpen de cultuurgrond wordt omgezet in natuur. Mocht als gevolg van deelname aan Rpav-1 of MGA-2 de grond moeten worden omgezet in natuurgrond, dan kan dit gezien worden als onttrekken door overheidsbeleid zoals bedoeld in de laatste zin van artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR.

De gevolgen van deelname aan Rpav-1 of MGA-2 waarbij de grond wordt verkocht aan de provincie is niet anders dan bij een ‘reguliere’ verkoop van cultuurgrond.

De feitelijke aanwending van de grond bepaalt of de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR wordt teruggenomen.