KG:063:2022:3 BOR, bezitseis, herstructurering open CV.

Aanleiding

Onderstaande vraag is opgekomen vanwege het wetsvoorstel Kwalificatie rechtsvormen (Kamerstukken II, 35931, nr. 2), waarin wordt voorgesteld om de open CV fiscaal hetzelfde te behandelen als een besloten CV. Hierdoor vervalt onder andere artikel 2, derde lid, onderdeel f, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).  

Vraag

Vangt een nieuwe bezitstermijn als bedoeld in artikel 35d, eerste lid, onderdeel c, van de Successiewet 1956 (hierna: SW) aan als een commanditaire vennoot (natuurlijk persoon) in een open CV door een herstructurering aanmerkelijk belanghouder wordt van een BV, die na toerekening dezelfde onderneming drijft dan die daarvoor aan de open CV werd toegerekend?

Antwoord

Nee. Als de commanditaire vennoot voor diens gerechtigdheid in een open CV op grond van artikel 2, derde lid, onderdeel f, AWR als aanmerkelijk belanghouder werd aangemerkt en -na de herstructurering- evenveel bezittingen en schulden van de deelnemingen/ondernemingen worden toegerekend aan de nieuw opgerichte BV, vangt er geen nieuwe bezitstermijn aan.

Beschouwing

Door artikel 2, derde lid, onderdeel f, AWR wordt een deelgerechtigdheid van een commanditaire vennoot in een open CV (fiscaal) gelijkgesteld aan een aandeel en wordt de commanditaire vennoot bij een groot genoeg belang aangemerkt als aanmerkelijkbelanghouder voor de inkomstenbelasting. Als een herstructurering via een gefaciliteerde fusie en/of splitsing plaatsvindt, loopt op grond van artikel 9, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting (hierna: URSE) de bezitstermijn van artikel 35d, eerste lid, onderdeel c, SW door. Alleen voor een eventuele uitbreiding van het belang tot de onderneming (subjectieve gerechtigdheid) gaat een nieuwe bezitstermijn lopen.

Voorbeeld

De structuur voorafgaand aan herstructurering ziet er als volgt uit:

X is commanditair vennoot en houdt 99% van de participaties in de open CV. De Stichting is beherend vennoot en houdt 1% van de participaties. De CV houdt alle aandelen in Beheer BV, die op haar beurt alle aandelen houdt in Werk BV [Voetnoot 1], die gedurende heel veel jaren een onderneming drijft.

De volgende herstructurering wordt doorgevoerd: X richt een nieuwe BV op (Newco 1) op en brengt door middel van een aandelenfusie als bedoeld in artikel 3.55 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) zijn participaties in de CV in Newco 1 in, dit tegen uitreiking van aandelen Newco 1. Vervolgens verkoopt de CV de aandelen Beheer BV aan Newco 1. Daarna splitst Newco 1 (afsplitsing, als bedoeld in artikel 3.56 Wet IB 2001), waarbij de aandelen Beheer BV wordt afgesplitst naar twee nieuwe vennootschappen (Newco 2 en Newco 3, ieder de helft). Alle aandelen in deze twee vennootschappen worden aan X uitgereikt. X schenkt twee jaar na de herstructurering de aandelen Newco 2 aan Y.

Uitwerking 

Vóór de herstructurering hield X via de open CV als commanditair vennoot 99% van de (indirecte) eigendom in Beheer BV. Na de herstructurering heeft X de volledige (indirecte) eigendom van de aandelen in Beheer BV via Newco 2 en 3. De vraag is of door de beschreven herstructurering een nieuwe bezitstermijn gaat lopen.

Inbreng CV in Newco 1

Op grond van art. 2, derde lid, onderdeel f, AWR wordt een deelgerechtigdheid (participatie) van een commanditaire vennoot in een open CV gelijkgesteld aan een aandeel. X bezat tot het moment van inbreng van de participaties in Newco 1 derhalve een aanmerkelijk belang in de CV (artikel 4.6, Wet IB 2001). Na de inbreng bezit X een aanmerkelijk belang in Newco 1 en een indirect aanmerkelijk belang in de CV en de deelnemingen. De CV blijft voldoen aan de definitie van open CV, alleen de commanditair vennoot is nu Newco 1 in plaats van X. Voor X is geen sprake van verandering van de rechten op de aandelen Beheer BV. 

De bezitstermijn van de participaties in de CV wordt opgeteld bij de bezitstermijn van de aandelen in Newco 1 (artikel 9, tweede lid, URSE). Op grond van artikel 35c, vijfde lid, SW worden de bezittingen en schulden van de CV en haar deelnemingen toegerekend aan Newco 1.

Verkoop aandelen deelneming

Na verkoop van de aandelen door de CV aan Newco 1 worden de bezittingen en schulden van de CV toegerekend aan Newco 1 en vindt de toerekening van de bezittingen en schulden van Beheer BV en haar deelneming rechtstreeks plaats aan Newco 1, in plaats van via de CV.

Splitsing Newco 1

Na de afsplitsing van de aandelen Beheer BV naar Newco 2 en Newco 3 worden de bezittingen en schulden van Beheer BV en haar deelneming toegerekend aan Newco 2 en Newco 3 en wordt op grond van artikel 9, lid 2 URSE de bezitstermijn van de aandelen Beheer BV en haar deelneming (Werk BV) opgeteld bij de bezitstermijn van de aandelen in Newco 2 en 3.

De structuur ziet er voorafgaand aan de schenking als volgt uit:

X hield voor de herstructurering een indirect belang van 99% in Beheer BV en na de herstructurering een indirect belang van 100%. Dit betekent dat voor de (subjectieve) uitbreiding van 1% een nieuwe bezitstermijn gaat lopen. Voor het indirecte belang van 99% gaat geen nieuwe bezitstermijn lopen.

Conclusie

Doordat een commanditaire gerechtigdheid in een open CV op grond van artikel 2, derde lid, onderdeel f, AWR gelijk wordt gesteld aan een aandeel, heeft X zowel voor als na de herstructurering een indirect aanmerkelijk belang in Beheer BV en Werk BV en kunnen de bezittingen en schulden hiervan worden toegerekend aan de nieuw opgerichte vennootschappen. Op grond van artikel 9, tweede lid, URSE wordt in het geschetste voorbeeld de bezitstermijn van de aandelen in Beheer BV opgeteld bij de bezitstermijn van de nieuw opgerichte vennootschappen. Alleen voor de uitbreiding van het belang met 1% gaat een nieuwe bezitstermijn lopen.

Voetnoten

[Voetnoot 1, terug naar tekst] Feitelijk zal de CV de economische eigendom van de aandelen houden en de beherende vennoot de juridische eigendom. Dit heeft geen invloed op het antwoord op deze vraag.