KG:063:2023:2 Schenking vanuit gemeenschap van goederen, wat betekent dit voor de SW?

Aanleiding

Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft op 26 juli 2022 (ECLI:NL:GHARL:2022:6512) geoordeeld over wie de schenker is bij een schenking van vermogen uit een huwelijksgoederengemeenschap. Dat is volgens deze uitspraak alleen de ‘handelende’ echtgenoot. Tegen de uitspraak is geen cassatie ingesteld, zodat dit de geldende wetsuitleg is.

Vragen

Wat is de reikwijdte van de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 26 juli 2022 (ECLI:NL:GHARL:2022:6512) bij schenking van vermogen uit een huwelijksgoederengemeenschap door echtgenoten[voetnoot 1] voor toepassing van de Successiewet 1956 (hierna: SW)?

Deze vraag ziet op:  

• de fictieve woonplaats van de schenker (artikel 3 SW);
• een schenking binnen 180 dagen voor het overlijden van schenker (artikel 12 SW);
• de toerekening van afgezonderd particulier vermogen, hierna: APV (artikel 16 en 17 SW);
• de bedrijfsopvolgingsregeling, hierna: BOR (artikel 35b en verder SW);
• de verjaring van de mogelijkheid een aanslag op te leggen (artikel 66 SW).

Antwoorden

Fictieve woonplaats. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden betekent dat voor de toepassing van artikel 3 SW alleen de woonplaats en nationaliteit van de handelende echtgenoot van belang zijn.

180-dagen-regel. Voor de toepassing van artikel 12 SW wordt uitgaan van de specifiek op dit artikel ziende uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant van 30 januari 2020 (ECLI:NL:RBZWB:2020:404). Hierdoor is artikel 12 SW van toepassing op de helft van hetgeen geschonken is vanuit de huwelijksgoederengemeenschap, ongeacht wie van de echtgenoten binnen 180 dagen na de schenking overlijdt. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden brengt daarin geen verandering.

APV. Artikel 16 en 17 SW zijn van toepassing op de echtgenoot aan wie het vermogen van een APV op grond van artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt toegerekend. De SW volgt de inkomstenbelasting. Dit betekent dat ook bij in gemeenschap van goederen gehuwden echtgenoten op grond van artikel 2.14a Wet IB 2001 wordt bepaald wie de schenker is. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft hierop geen invloed.

BOR. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden leidt ertoe dat als slechts één van de echtgenoten de schenking verricht, deze echtgenoot voor toepassing van de BOR geheel aan de bezitseis moet voldoen. Een redelijke wetsuitleg brengt met zich mee dat als één van de echtgenoten aandelen in een NV of BV schenkt, deze echtgenoot voor toepassing van de bezitseis geacht wordt houder te zijn van alle aandelen van de huwelijksgoederengemeenschap.

Verjaring. Voor de schenkbelasting gaan -ingeval er geen aangifte is gedaan- de verjaringstermijnen van artikel 11 en 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (verder: AWR) onder meer in op de dag na het inschrijven van de akte van overlijden van de schenker. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden betekent dat voor artikel 66 SW alleen de inschrijving van de akte van overlijden van de schenkende echtgenoot van belang is.

Beschouwing

Fictieve woonplaats. De uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ziet in algemene zin op wie de schenker is als één van de echtgenoten, die met elkaar in gemeenschap van goederen getrouwd zijn, vanuit de huwelijksgoederengemeenschap een schenking doet. Het hof overwoog onder andere:

“De enkele omstandigheid dat echtgenoten in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd, betekent niet dat een echtgenoot (mede) partij is bij een door de andere echtgenoot aangegane rechtshandeling”. 

Deze uitspraak van het hof brengt met zich mee dat artikel 3 SW alleen ziet op de echtgenoot die de schenking heeft verricht. Als deze echtgenoot niet onder artikel 3 SW valt, is er geen sprake van een belaste schenking. Ook niet als de met de schenker in gemeenschap van goederen getrouwde echtgenoot, wel onder de omschrijving van artikel 3 SW valt. Hetgeen in onderdeel 12 van het besluit van 15 oktober 2014, nr. BLKB2013M/1870M, Schenk- en erfbelasting. Internationale aspecten over de toepassing van artikel 3 SW is vermeld is dan ook grotendeels achterhaald, waardoor het daarin opgenomen voorbeeld 1 niet meer klopt.

180-dagen-regel. De uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant van 30 januari 2020 gaat, omdat deze specifiek over artikel 12 SW gaat, voor op de algemenere uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 27 juli 2022. Artikel 12 SW vindt daarom toepassing op de helft[voetnoot 2] van wat uit de huwelijksgoederengemeenschap is geschonken, ongeacht wie van de echtgenoten (de schenker of diens echtgenoot) binnen 180 dagen overlijdt.

Ter illustratie een voorbeeld waartoe de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in combinatie met een schenking binnen 180 dagen voor het overlijden van een van beide echtgenoten zou leiden:

A en B zijn sinds 2001 getrouwd zonder huwelijkse voorwaarden. De huwelijksgoederengemeenschap bedraagt 1000, waaruit A 100 schenkt aan hun kind X. Binnen 180 dagen daarna overlijdt A. De nalatenschap van A bedraagt dan 450 (de helft van de huwelijksgoederengemeenschap, die na de schenking 900 waard is). X is enig erfgenaam van A. Strikt genomen bedraagt de verkrijging van X dan 450 op grond van artikel 1 SW, en 100 op grond van artikel 12 SW, samen 550. De achtergrond van artikel 12 SW is progressiebehoud. Zonder schenking zou de erfrechtelijke verkrijging 500 (de helft van 1000) hebben bedragen. Daarom leidt een heffing van erfbelasting over 550, ook na verrekening van de geheven schenkbelasting, tot meer progressiebehoud voor de Belastingdienst dan in de gegeven situatie reëel is. Andersom is ook mogelijk. Als B binnen 180 dagen zou overlijden en A in leven bleef, was de nalatenschap van B 450. Hoewel het verervend vermogen van B dan is verkleind door een schenking binnen 180 dagen voor diens overlijden, in combinatie met het huwelijksvermogensregime, zou de fictie van artikel 12 SW niet van toepassing zijn als strikt aan de persoon van de ‘handelende echtgenoot’ wordt vastgehouden.

Het Gerechtshof verwijst in zijn uitspraak naar een eerder arrest van de Hoge Raad over artikel 10 SW. Deze ging over een ik-opa-making en wie partij is bij een rechtshandeling (HR 20 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012: BU5651, BNB 2012/116). De Hoge Raad oordeelde toen dat de enkele omstandigheid dat echtgenoten in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd, nog niet meebrengt dat een echtgenoot (mede) partij is bij een door de andere echtgenoot aangegane rechtshandeling. In gelijke zin werd geoordeeld in een civiele procedure over een legitieme portie (Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21 oktober 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:8057). In haar uitspraak van 30 januari 2020 wijst Rechtbank Zeeland-West-Brabant voor de toepassing van artikel 12 SW onder de volgende argumentatie het beroep op laatstgenoemde uitspraak van de hand:

“Daarbij komt dat de werking van artikel 12 van de SW niet tot zijn recht zou komen wanneer wordt uitgegaan van de visie dat de schenking volledig afkomstig is van de vader. Hij verarmt immers maar met de helft van de geschonken waarde.“

Deze rechtbankuitspraak doet meer recht aan de geschetste situatie en de bedoeling van artikel 12 SW, dan de benadering vanuit de ‘handelende echtgenoot’ zoals voortvloeit uit de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Omdat de uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant specifiek ziet op artikel 12 SW, dient de toepassing van die bepaling plaats te vinden op basis van deze uitspraak. 

APV. Artikel 16 en 17 SW verwijzen naar artikel 2.14a Wet IB 2001. Beide artikelen uit de SW zijn daarom alleen van toepassing op de echtgenoot aan wie voor de inkomstenbelasting het vermogen van een APV moet worden toegerekend. 

BOR, onderneming in een lichaam. In geval van schenking van aandelen die horen tot een aanmerkelijk belang, doet zich een bijzonderheid voor. Stel dat A en B in algehele gemeenschap van goederen zijn getrouwd. Tot de goederengemeenschap behoren al tien jaar aandelen in een BV die ook al even lang een onderneming drijft. De aandelen staan op naam van A. A schenkt de aandelen aan X.   

Civielrechtelijk zijn beide echtgenoten ieder voor het geheel rechthebbende tot de aandelen, onder respectering dat de andere echtgenoot dat ook is (de zogenoemde ‘gezamendehandse leer’, zie Hoge Raad 3 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:156).

Voor toepassing van de aanmerkelijkbelangregeling in de inkomstenbelasting worden echter beide echtgenoten voor de helft van de aandelen als aanmerkelijkbelanghouder beschouwd, ongeacht op wiens naam de aandelen staan of wie de bestuursbevoegde echtgenoot is (zie HR 10 maart 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU2004, BNB 2007/15).

Strikt genomen leidt dit ertoe dat als één echtgenoot (degene op wiens naam de aandelen staan) feitelijk alle aandelen van de huwelijksgoederengemeenschap schenkt, hij/zij fiscaal slechts voor de helft[voetnoot 3] voldoet aan de bezitseis (artikel 35d SW). Voor het voldoen aan de bezitseis moet de schenker namelijk aanmerkelijkbelanghouder zijn van alle geschonken aandelen. Dus slechts over de helft van de door A geschonken aandelen zou de BOR van toepasbaar zijn.

Omdat het civiele en het fiscale recht deze materie verschillend benaderen, brengt een redelijke wetsuitleg met zich mee dat als A alle aandelen schenkt, A voor het geheel geacht wordt aan de bezitseis te voldoen.

Voetnoten

[voetnoot 1, terug naar tekst] Voor schenking vanuit de goederengemeenschap tussen geregistreerde partners, geldt een en ander overeenkomstig.

[voetnoot 2, terug naar tekst] Uitgaande van de wettelijke verdeelsleutel (artikel 1: 100 Burgerlijk Wetboek).

[voetnoot 3, terug naar tekst] Uitgaande van de wettelijke verdeelsleutel (artikel 1:100 Burgerlijk Wetboek).