KG:063:2023:28 Tweetrapsmaking en de dertig-dagenbepaling van artikel 53, vierde lid, SW

Aanleiding

X heeft in zijn testament een tweetrapsmaking opgenomen. Daarmee is X de insteller van deze tweetrapsmaking. X heeft Y benoemd tot erfgenaam onder de ontbindende voorwaarde van het overlijden van Y. Daarmee is Y de bezwaarde. X heeft Z benoemd tot erfgenaam onder de opschortende voorwaarde van het overlijden van Y. Daarmee is Z de verwachter. Als Y overlijdt, verkrijgt Z op grond van de tweetrapsmaking het vermogen van X, en niet Y’s erfgenamen. Z verkrijgt dan van X. Eerst overlijdt X en 18 dagen later overlijdt Y.

Vraag

Wordt -in geval van een tweetrapsmaking- de erfbelasting die geheven is bij een bezwaarde verminderd tot nihil, als die bezwaarde binnen dertig dagen na de insteller overlijdt en bij de verwachter over dezelfde verkrijging erfbelasting wordt geheven?

Antwoord

Ja, op grond van artikel 53, vierde lid, van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) wordt de bij de verkrijger geheven erfbelasting verminderd tot nihil als over het verkregene, bij het overlijden van die verkrijger binnen dertig dagen na de verkrijging, nogmaals erfbelasting wordt geheven. Dat is het geval als een bezwaarde binnen dertig dagen na de insteller overlijdt, mits bij de verwachter over de verkrijging erfbelasting wordt geheven. Het is op grond van de tekst van de wet daarbij niet van belang dat de verwachter erfrechtelijk niet van de bezwaarde verkrijgt, maar van de insteller.

Beschouwing

Op grond van de tekst van artikel 53, vierde lid, SW 1956 wordt de erfbelasting bij een verkrijger verminderd tot nihil als 1) die verkrijger zelf binnen dertig dagen overlijdt, mits 2) over het verkregene nogmaals erfbelasting wordt geheven. Dat is in de casus (van de aanleiding) aan de orde, waardoor de verkrijging van Y (de bezwaarde) wordt verminderd tot nihil.

Op grond van een passage in de parlementaire behandeling zou bij een tweetrapsmaking een andere uitleg mogelijk zijn:

"De leden van de CDA-fractie vragen zich af hoe het vijfde lid (KGSW: later vernummerd naar het vierde lid) (de 'dertigdagenclausule') zich verhoudt tot situaties waarin het testament ook een dergelijke clausule heeft. Als het testament reeds een overgangsclausule bevat heeft de wettelijke dertig-dagenclausule geen effect. Door de testamentaire bepaling vervalt de erfstelling als de verkrijger binnen dertig dagen na erflater overlijdt. De verkrijger is dan erfgenaam onder de ontbindende voorwaarde dat hij/zij komt te overlijden binnen dertig dagen, waarmee het huidige artikel 53 al rekening houdt.”

Kamerstukken II 2008–2009, 31 930, nr. 9, p. 107-108

Deze passage kan zo gelezen worden dat een tweetrapsmaking een ‘overgangsclausule’ is, zoals hiervoor bedoeld, waardoor artikel 53, vierde lid, SW 1956 niet van toepassing zou zijn. De insteller heeft immers zelf een regeling getroffen voor de situatie dat de bezwaarde kort na hem overlijdt. In dat geval treedt de ontbindende voorwaarde in werking en verkrijgt de verwachter. Met ‘overgangsclausule’ bedoelt de wetgever echter niet de tweetrapsmaking, maar een testamentaire dertig-dagenclausule. Op grond van een dergelijke clausule treedt een ontbindende voorwaarde in werking als de erfrechtelijke verkrijger binnen dertig dagen na erflater overlijdt. De verschuldigde erfbelasting wordt in dat geval bij de eerste erfrechtelijke verkrijger gerestitueerd op grond van artikel 53, eerste lid, SW 1956, zodat toepassing van de wettelijke dertig-dagenclausule van het vierde lid overbodig is. Of, zoals de aangehaalde passage het stelt:

“Als het testament reeds een overgangsclausule bevat heeft de wettelijke dertig-dagenclausule geen effect.”.

Omdat de tweetrapsmaking expliciet is uitgesloten van de werking van artikel 53, eerste lid, SW 1956, kan de gedachte opkomen dat dit ook geldt voor artikel 53, vierde lid, SW 1956. Artikel 53, eerste lid, SW 1956 bepaalt immers dat in het geval van een tweetrapsmaking de door de bezwaarde verschuldigde erfbelasting niet wordt teruggegeven.

Deze uitleg strookt niet met de bedoeling van de wetgever. De bedoeling van artikel 53, vierde lid, SW 1956 is om:

“een verzachting te bieden in gevallen waarin kort na elkaar twee overlijdens plaatsvinden. In dergelijke gevallen wordt het vaak als onrechtvaardig ervaren dat over dezelfde vermogensbestanddelen tweemaal erfbelasting wordt geheven. Het hiervoor genoemde vijfde lid van artikel 53 van de Successiewet 1956 komt hieraan tegemoet door de erfbelasting die iemand verschuldigd is geworden tot nihil te verminderen indien de betrokkene zelf binnen 30 dagen na de verkrijging komt te overlijden”.

Kamerstukken II 2008–2009, 31 930, nr. 3, p. 49.

Redelijke wetsuitleg brengt met zich mee dat deze “verzachting” ook geldt bij een tweetrapsmaking als twee keer erfbelasting wordt geheven over dezelfde verkrijging, in het geval de bezwaarde binnen dertig dagen na de insteller overlijdt. Noch uit de wettekst noch uit de parlementaire behandeling blijkt dat de wetgever de tweetrapsmaking heeft willen uitsluiten van de werking van artikel 53, vierde lid, SW 1956. Daarom is deze bepaling ook van toepassing als de bezwaarde overlijdt binnen dertig dagen nadat de insteller is overleden, mits bij de verwachter over dezelfde verkrijging erfbelasting wordt geheven.