KG:063:2023:38 Verrekening schenkbelasting artikel 7 SW 1956 bij schenking-vrij-van-recht

Aanleiding

A schenkt vrij-van-recht in het jaar 2010 aan B (afstammeling in de rechte lijn) de bloot eigendom van een boomgaard en behoudt zelf het vruchtgebruik. De blooteigendomswaarde van de boomgaard is € 100.000. Vanwege het vrij-van-recht-element bedraagt de totale gift € 110.556, de verschuldigde schenkbelasting is € 11.055. Na 3 jaar overlijdt A. De voor toepassing van artikel 10 van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) in aanmerking te nemen volle waarde van de boomgaard is dan € 200.000. B is geen erfgenaam of legataris van A.

Vraag

Kan eerder geheven schenkbelasting worden verrekend bij toepassing van een fictie (artikel 7, tweede lid, SW 1956), als deze eerder geheven schenkbelasting niet op de verkrijger heeft gedrukt omdat sprake was van een schenking-vrij-van-recht?

Antwoord

Ja, de eerder betaalde schenkbelasting kan worden verrekend, ongeacht of sprake is van een schenking-vrij-van-recht. Het gaat daarbij om de schenkbelasting die is betaald over wat later op grond van een fictiebepaling in de erfbelasting wordt betrokken.

Beschouwing

Een fictiebepaling heeft tot doel om iets dat niet onder het bereik van artikel 1 SW 1956 valt - maar uit fiscaal oogpunt wel belast dient te worden - als verkrijging voor de Successiewet aan te merken. De fictie beoogt niet meer belasting te heffen dan het geval is als de situatie onder de werking van artikel 1 SW 1956 zou vallen. Het past daarom niet bij de toepassing van artikel 7, tweede lid, SW 1956 om aftrek van schenkbelasting te weigeren, louter omdat de schenking vrij-van-recht was en de schenkbelasting niet op de verkrijger drukt.

Bij de verrekening staat de grondslag van de fictie voor de erfbelasting centraal. De eerder betaalde[voetnoot 1] schenk- of overdrachtsbelasting over maximaal de grondslag van de fictie voor de erfbelasting, kan in mindering komen. Als het vrij-van-recht-element geen deel uitmaakt van de grondslag van de fictieve verkrijging voor de erfbelasting, kan de eerder over dat element betaalde belasting niet in mindering komen.

Uitwerking casus

In de casus (Aanleiding) verkrijgt B op grond van artikel 10 SW 1956 fictief alleen de boomgaard. De fictie is niet over het vrij-van-recht-element van toepassing, omdat daarover geen vruchtgebruik is voorbehouden. Op de erfbelasting komt daarom alleen de betaalde schenkbelasting over de boomgaard van € 100.000 in mindering. Er is schenkbelasting geheven over in totaal € 110.556. De over € 100.000 geheven schenkbelasting bedraagt dan: € 100.000 / € 110.556 x € 11.055 = € 9.999 (zie voor deze berekening naar evenredigheid Hoge Raad 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:476). Over de verkrijging door toepassing van artikel 10 SW 1956 van € 200.000, bedraagt de erfbelasting € 24.267. Daarop komt de hiervoor berekende € 9.999 aan betaalde schenkbelasting in mindering.

Voetnoot

[Voetnoot 1, terug naar tekst] Betaald wil in dit opzicht zeggen dat de belasting daadwerkelijk is geheven en voldaan (niet kwijtgescholden).