KG:063:2023:39 Werking van artikel 7 SW 1956, verrekening van opgeofferde bedragen, belasting en rente.

Aanleiding

Op 1 januari jaar 1 is door A een woning aan diens kind B verkocht en geleverd, onder voorbehoud van het recht van gebruik en bewoning. De waarde van de woning bedroeg toen € 90.000. Over de koopsom voor de bloot-eigendom van € 63.000 werd 6% overdrachtsbelasting geheven, zijnde € 3.780. De koopsom is een week daarna volledig kwijtgescholden. Hierover was schenkbelasting verschuldigd welke -onder verrekening van overdrachtsbelasting- op 1 januari jaar 3 werd voldaan (€ 938). Op 1 januari jaar 8 overlijdt A. Artikel 10 van de Successiewet 1956 (hierna: SW 1956) is van toepassing op de woning. De WOZ-waarde van de woning bedraagt dan € 62.000. De overige verkrijging van B uit de nalatenschap bedraagt € 40.000.  

Vraag

Hoe verloopt de berekening van de op grond van artikel 7 SW 1956 te verrekenen schenk- en overdrachtsbelasting? 

Antwoord

De verrekenmethodiek voor de schenk- en overdrachtsbelasting verloopt in enkele stappen:

1. Eerst wordt het bedrag waarop de fictiebepaling van toepassing is vastgesteld (de bruto-fictieve verkrijging).
2. Hetgeen de verkrijger voor de fictieve verkrijging heeft opgeofferd of te zijner laste werd bedongen, komt -vermeerderd met een enkelvoudige rente van 6% per jaar- hierop in mindering, waarna de netto-fictieve verkrijging resteert. Deze is nooit lager dan nul (zie artikel 7, eerste lid, slot, SW 1956).
3. Alle verkrijgingen (reële en fictieve) worden bij elkaar opgeteld. Over dat totaal wordt de verschuldigde erfbelasting berekend.
4. Op deze verschuldigde belasting komt in mindering de overdrachts- of schenkbelasting betaald ter zake van de als fictie in aanmerking genomen waarde, vermeerderd met een enkelvoudige rente van 6% per jaar van de dag van betaling van die belasting tot en met de dag van overlijden. Deze vermindering is nooit meer dan de erfbelasting over de bruto-fictieve verkrijging.

Beschouwing

Het antwoord laat zich het best illustreren aan de hand van de uitwerking van de casus (van de aanleiding). Het tariefjaar van de casus is 2015.

Uitwerking

1. De bruto-fictieve verkrijging bedraagt de waarde van de woning ten tijde van erflaters overlijden, derhalve de WOZ-waarde van de woning in jaar 8 [voetnoot 1], zijnde € 62.000.
2. Omdat de hele koopsom is kwijtgescholden, komt er geen opgeofferd bedrag in mindering op de fictieve verkrijging. Zie Hoge Raad 10 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2921. 
3. De totale verkrijging bedraagt de som van de gewone verkrijging van € 40.000 en de fictieve verkrijging van € 62.000, samen € 102.000. Hierover is € 8.195 aan erfbelasting verschuldigd.
4. De schenk- en overdrachtsbelasting betaald ter zake van de als fictieve verkrijging in aanmerking genomen waarde, komt in mindering op de erfbelasting die verschuldigd is ten gevolge van die fictieve verkrijging. De fictieve verkrijging van artikel 10 SW 1956 bedraagt € 62.000, terwijl er schenk- en overdrachtsbelasting is geheven over € 63.000. In dit geval komt daarom 62/63^e deel van de geheven schenk- en overdrachtsbelasting in mindering op de erfbelasting verschuldigd over de fictieve verkrijging, zie HR 20 november 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1790.
   1. Er is € 3.780 aan overdrachtsbelasting geheven. Hiervan komt 62/63^e deel in mindering, ofwel € 3.720. Dit bedrag is betaald bij de levering op 1 januari van jaar 1, zodat hierover 7 jaar x 6% x € 3.720 = € 1.562,40 aan rente in mindering komt op de erfbelasting.
   2. Er is € 938 aan schenkbelasting geheven. Hiervan komt 62/63^e deel in mindering, ofwel € 923,11. Dit bedrag is betaald op 1 januari jaar 3 (enige tijd nadat de aanslag is opgelegd), zodat hierover 5 jaar x 6% x € 923,11 = € 276,93 aan rente in mindering komt op de erfbelasting.
   3. Het totaal van de te verrekenen eerder geheven schenk- en overdrachtsbelasting, vermeerderd met rente bedraagt derhalve
      € 3.720 + € 923,11 + € 1.562,40 + € 276,93 = € 6.482,44.
   4. De vermindering is echter maximaal de erfbelasting die hoort bij de toepassing van artikel 10 SW 1956, zijnde € 62.000 / € 102.000 x € 8.195 = € 4.981. Zie hiervoor Hoge Raad 3 april 2020, ECLI:NL:HR:2020:476. Hierdoor bedraagt, na toepassing van artikel 7 SW 1956, de verschuldigde erfbelasting € 8.195 – € 4.981 = € 3.214.

Voetnoten

[voetnoot 1, terug naar tekst] Of het daaropvolgende kalenderjaar, zie artikel 21, vijfde lid, SW 1956.