KG:070:2024:4 Revisierenteregeling bij afkoop van in lijfrente omgezette oudedagsverplichting

Publicatiedatum 10-07-2024, 13:34 | Laatste update 10-07-2024, 13:34 | Standpunt

Aanleiding

Een belastingplichtige directeur-grootaandeelhouder heeft vanaf 1 januari 2001 pensioen in eigen beheer (hierna: PEB) opgebouwd. Op 1 juli 2017 heeft de belastingplichtige zijn PEB met een fiscale balanswaarde van € 103.938 omgezet in een oudedagsverplichting (hierna: ODV). Op 1 juli 2018 heeft de belastingplichtige de ODV omgezet in een lijfrenterekening in de zin van artikel 3.126a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). De waarde van de ODV was op dat moment € 104.000. Dit bedrag is gestort op de lijfrenterekening. Op 1 februari 2024 heeft de belastingplichtige de lijfrenterekening gedeblokkeerd c.q. afgekocht. Het tegoed op die rekening bedroeg toen € 118.000.

Vragen

1. Over welk bedrag is de belastingplichtige revisierente verschuldigd op grond van artikel 30i, eerste en tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR)?
2. Is de tegenbewijsregeling revisierente van artikel 30i, derde lid, AWR van toepassing?
3. Als het antwoord op vraag 2 bevestigend luidt, welke waarde moet dan worden gebruikt voor de toepassing van de tegenbewijsregeling revisierente?

Antwoorden

1. Ten gevolge van de deblokkering c.q. afkoop van de lijfrenterekening is het bedrag waarover de belastingplichtige 20 percent revisierente verschuldigd is: het tegoed op de lijfrenterekening op het moment van deblokkering/afkoop, dus € 118.000. De revisierente komt neer op € 23.600.
2. Ja. De belastingplichtige komt in aanmerking voor de tegenbewijsregeling revisierente.
3. Het bedrag van de waarde van de ODV-aanspraak dat bij omzetting is gestort op de lijfrenterekening wordt aangemerkt als zijnde een afgetrokken lijfrente-inleg. Dit bedrag vormt de basis voor berekening van de revisierente ingevolge de tegenbewijsregeling voor revisierente.

Beschouwing vraag 1

Artikel 3.133, eerste lid, Wet IB 2001 bepaalt dat, voor zover zich met betrekking tot een lijfrente-aanspraak in de zin van artikel 3.124, eerste lid, onderdeel a juncto artikel 3.126a Wet IB 2001 een omstandigheid voordoet als bedoeld in artikel 3.133, tweede lid, Wet IB 2001, de waarde in het economische verkeer (hierna: WEV) van de aanspraak op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het tijdstip waarop de omstandigheid zich voordoet, bij de rekeninghouder als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking wordt genomen. Een voorbeeld van een omstandigheid als bedoeld in artikel 3.133, tweede lid, Wet IB 2001 is de afkoop van een lijfrente-aanspraak. Op grond van artikel 3.137, eerste lid, Wet IB 2001 worden de bedragen die zijn betaald voor de aanspraak en het daarover behaalde rendement aangemerkt als de WEV. Als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen wordt in de geschetste situatie het bedrag van het tegoed op de lijfrenterekening, te weten € 118.000, in aanmerking genomen als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen.

Op grond van artikel 30i, eerste lid, onderdeel b, AWR wordt revisierente verschuldigd als ingevolge artikel 3.133 Wet IB 2001 premies voor een aanspraak op periodieke uitkeringen als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking worden genomen. Stortingen op een lijfrenterekening in de zin van artikel 3.126a Wet IB 2001 worden ingevolge het eerste lid van laatstgenoemde bepaling gelijkgesteld met premies. Artikel 30i, tweede lid, AWR bepaalt dat de revisierente in dat geval 20 percent bedraagt van de WEV van de gedeblokkeerde/afgekochte lijfrente-aanspraak. In de geschetste situatie komt dat neer op (€ 118.000 x 20% =) € 23.600.

Beschouwing vragen 2 en 3

In artikel 30i, derde lid, AWR is – voor zover hier van belang – het volgende bepaald:

“Ingeval de aanspraak is bedongen minder dan 10 jaren vóór het jaar waarin (…) de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen worden genoten, wordt, indien de belastingplichtige dit verzoekt, in afwijking van het tweede lid, de revisierente gesteld op het door de belastingplichtige aannemelijk te maken bedrag dat ingevolge artikel 30fc aan belastingrente in rekening zou worden gebracht indien:

a. ingeval het betreft (…) negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen: de mogelijkheid zou bestaan de aftrek van de premies voor de aanspraak ongedaan te maken door navorderingsaanslagen over de jaren van die aftrek, of

b. (…).

Hierbij worden de bedragen van die navorderingsaanslagen gesteld op 50 percent van de premies, bedoeld in de vorige volzin onderdeel a (…) en wordt het einde van het in artikel 30fc, tweede lid, bedoelde tijdvak gesteld op 31 december van het jaar waarin (…) de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen worden genoten.”

De aanspraak die wordt afgekocht, is de lijfrente-aanspraak. De tegenbewijsregeling van artikel 30i, derde lid, AWR is van toepassing als de aanspraak is bedongen minder dan 10 jaren vóór het jaar van afkoop.

Op grond van artikel 38p, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) is de ODV-aanspraak in 2018 geruisloos omgezet in een lijfrenterekening als bedoeld in artikel 3.126a Wet IB 2001. Als gevolg van die geruisloze omzetting is in 2018 een nieuwe aanspraak ontstaan. Er is volgens genoemde bepaling van de Wet LB geen sprake van een voortzetting van de ODV-aanspraak. De geruisloze omzetting heeft dus geleid tot een nieuwe, zelfstandige lijfrente-aanspraak, waarmee het ODV-verleden volledig is afgeschud. Dit betekent dat als startpunt voor de tegenbewijsregeling moet worden genomen het jaar waarin de ODV-aanspraak is omgezet in de lijfrenterekening. Dit is het jaar 2018.

Als gevolg van de omzetting van de ODV-aanspraak in een lijfrenterekening is bij het verrichten van een niet-toegestane handeling met de lijfrente, het systeem van de negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen integraal van toepassing. Dit vertaalt zich door naar de revisierenteregeling van de AWR. Omdat bij de deblokkering c.q. afkoop negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking zijn genomen, is ingevolge de hoofdregel van de revisierenteregeling (artikel 30i, tweede lid, AWR) 20 percent revisierente verschuldigd over de WEV van de lijfrente-aanspraak. Zie het antwoord op vraag 1.

Omdat de lijfrenterekening is bedongen (2018) minder dan 10 jaren vóór het jaar waarin de negatieve uitgaven zijn genoten (2024 is het jaar van deblokkering c.q. afkoop), is de tegenbewijsregeling revisierente op grond van artikel 30i, derde lid, onderdeel a, AWR van toepassing.

In de geschetste situatie zijn ter zake van de omzetting van de ODV-aanspraak in de lijfrenterekening geen bedragen afgetrokken. Dat zou betekenen dat de tegenbewijsregeling per saldo niet zou kunnen worden toegepast. Echter, in artikel 10a.18, vierde lid, Wet IB 2001 is specifiek voor de situatie van omzetting van een ODV-aanspraak in een lijfrenterekening geregeld dat de aanwendingswaarde (inbrengwaarde) van de ODV-aanspraak wordt aangemerkt als een in aanmerking genomen uitgave voor inkomensvoorziening. Daarmee is als het ware een fictieve premie-aftrek neergelegd. Bij het als uitgangspunt nemen van deze bepaling voor de toepassing van artikel 30i, derde lid, onderdeel a, AWR, leidt dit tot het volgende.

Bij de tegenbewijsregeling gaat het om de denkbeeldige situatie waarin de mogelijkheid zou bestaan de ‘aftrek van premies voor de lijfrente-aanspraak’ ongedaan te maken door navorderingsaanslagen over de jaren van die aftrek. Hierbij gaat het er niet om of daadwerkelijk kán worden nagevorderd. De grootheid ‘premie-aftrek’ is gesteld op de betreffende aanwendingswaarde van de ODV-aanspraak. Dit bedrag is van belang voor de toepassing van de tegenbewijsregeling. Gelet op de periode die in de geschetste situatie is gelegen tussen het tijdstip van omzetting van de ODV-aanspraak in de lijfrenterekening en het tijdstip van afkoop van de lijfrenterekening, is de tegenbewijsregeling op de afgekochte lijfrente-aanspraak van toepassing.