KG:202:2024:16 Partnerschapsfictie bij de inkomensafhankelijke combinatiekorting

Aanleiding

A is alleenstaand zonder kinderen en staat ingeschreven op een woonadres in de Basisregistratie Personen (hierna: BRP). B komt tijdelijk samen met kind C bij A wonen. Zij wonen in een kalenderjaar gedurende ten minste zes maanden samen, maar B en C schrijven zich niet in op hetzelfde woonadres als A in de BRP. B en C staan in het geheel niet ingeschreven op een woonadres in de BRP. A heeft een lager arbeidsinkomen dan B. A en B zijn vrienden van elkaar, maar hebben verder geen relatie (gehad). Het kind heeft bij aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 12 jaar niet bereikt en zowel A als B hebben voldoende arbeidsinkomen.

In het Besluit heffingskortingen is in onderdeel 4.5 goedkeurend beleid opgenomen voor de situatie waarin de belastingplichtige en een kind niet ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de BRP, maar zij wel gedurende ten minste zes maanden in het kalenderjaar een gezamenlijke huishouding voeren. Voor deze goedkeuring geldt dat met een partner wordt gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt aangemerkt (hierna aangeduid als: partnerschapsfictie).

NB: deze partnerschapsfictie wordt met ingang van 1 januari 2025 gecodificeerd in artikel 8.14a, vijfde lid, onderdeel b, Wet IB 2001. Dit standpunt geldt ook met betrekking tot deze toekomstige wetgeving.

Vragen

1. Is de partnerschapsfictie voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting van toepassing wanneer een kind en de belastingplichtige (ouder van het kind) niet staan ingeschreven op een woonadres in de BRP?
2. Wie heeft in bovenstaande situatie recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting?

Antwoorden

1. Ja, de partnerschapsfictie moet zo worden uitgelegd dat met een partner wordt gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres van hemzelf en/of zijn kind in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 Wet IB 2001 wordt aangemerkt.
2. A heeft in bovengenoemde situatie recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting.

Beschouwing

Inschrijving op een woonadres

Op grond van artikel 8.14a, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001 is een vereiste voor de toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting dat een kind in het kalenderjaar gedurende ten minste zes maanden staat ingeschreven op hetzelfde woonadres in de BRP als de belastingplichtige. Op basis van deze voorwaarde hebben zowel A als B geen recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting, aangezien het kind C (evenals B) niet staat ingeschreven in de BRP.

Goedkeurend beleid

In het Besluit heffingskortingen is in onderdeel 4.5 goedkeurend beleid opgenomen voor de situatie waarin de belastingplichtige en een kind niet ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres staan ingeschreven in de BRP, maar zij wel gedurende ten minste zes maanden in het kalenderjaar een gezamenlijke huishouding voeren. In die situatie wordt onder voorwaarden voor de toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting verondersteld dat is voldaan aan het inschrijvingsvereiste van artikel 8.14a, eerste lid, onderdeel b, Wet IB 2001.

Aan dit goedkeurend beleid worden een aantal voorwaarden gesteld. Ten eerste moeten de belastingplichtige en het kind gedurende het kalenderjaar ten minste zes maanden een gezamenlijke huishouding voeren. Ten tweede mag het kind niet voor ten minste zes maanden staan ingeschreven op een woonadres in de BRP bij een ander dan de belastingplichtige. Ten derde moet aan de overige voorwaarden voor toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting worden voldaan. Voorts geldt voor deze goedkeuring dat met een partner wordt gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 Wet IB 2001 wordt aangemerkt. De goedkeuring in onderdeel 4.5 van het Besluit heffingskortingen geldt vooruitlopend op wetgeving tot en met het belastingjaar 2024. Deze wetgeving, met dezelfde strekking als de goedkeuring, treedt op grond van het Belastingplan 2024 met ingang van 1 januari 2025 in werking.

In de onderhavige casus voeren zowel A als B gedurende ten minste zes maanden van het kalenderjaar een gezamenlijke huishouding met het kind C en staat het kind niet ingeschreven op een woonadres in de BRP. Daarnaast moet worden getoetst of op grond van de partnerschapsfictie partnerschap ontstaat tussen A en B voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Het is evident dat geen sprake is van (fictief) partnerschap op grond van artikel 1.2, eerste lid, onderdelen a t/m d en f, Wet IB 2001.

Partnerschapsfictie

De vraag is of de partnerschapsfictie voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting van toepassing is als het kind van de belastingplichtige niet staat ingeschreven in de BRP. Met andere woorden: kan op grond van artikel 1.2, eerste lid, onderdeel e, Wet IB 2001 fictief partnerschap ontstaan wanneer het kind niet op een woonadres staat ingeschreven?

Op grond van de aanhef en dit artikellid wordt onder partner verstaan degene die op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de BRP en die evenals de belastingplichtige meerderjarig is, waarbij op dat woonadres tevens een minderjarig kind van ten minste een van beiden staat ingeschreven (behoudens uitzonderingen bij zakelijke verhuur).

Op grond van de partnerschapsfictie wordt met een partner gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 Wet IB 2001 wordt aangemerkt. De partnerschapsfictie vermeldt niet expliciet of het hierbij gaat om een ontbrekende inschrijving op een woonadres in de BRP van de ouder (in dit geval B) of het kind (in dit geval C). In de onderhavige casus ontbreekt de inschrijving van zowel B als C. Een uitleg waarbij enkel de ontbrekende inschrijving van de ouder van belang is, zou ertoe leiden dat de partnerschapsfictie waarschijnlijk zelden kan worden toegepast op situaties als bedoeld in artikel 1.2, eerste lid, onderdeel e, Wet IB 2001, omdat de situatie waarin wel het kind C wordt ingeschreven op het woonadres, maar niet de ouder B, een in de praktijk hypothetische situatie lijkt. Verder is met de goedkeuring beoogd om de situatie van niet-inschrijving op een woonadres in de BRP, maar waarbij wel een gezamenlijk huishouden wordt gevormd, gelijk te trekken. In de situatie waarin B en C op een woonadres waren ingeschreven in de BRP, zou A als minstverdienende partner recht hebben op de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Wanneer de partnerschapsfictie beperkt zou worden uitgelegd, enkel kijkend naar de inschrijving van de ouder (en er dus geen fictief partnerschap ontstaat) zou B recht hebben op de inkomensafhankelijke combinatiekorting (A voldoet niet aan de overige voorwaarden voor toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting, omdat C geen (pleeg)kind is van A).

De partnerschapsfictie kan daarom zo worden uitgelegd dat met een partner wordt gelijkgesteld degene die ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige verblijft en uitsluitend door het ontbreken van een inschrijving op hetzelfde woonadres van hemzelf of zijn kind in de BRP niet als partner in de zin van artikel 1.2 Wet IB 2001 wordt aangemerkt. In de onderhavige casus ontstaat zodoende (fictief) partnerschap tussen A en B voor de goedkeuring voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting.

Overige voorwaarden

Tevens moet worden voldaan aan de overige voorwaarden voor de inkomensafhankelijke combinatiekorting. B heeft een hoger arbeidsinkomen dan A, waardoor B geen recht heeft op de inkomensafhankelijke combinatiekorting.

A lijkt te voldoen aan de overige voorwaarden voor de inkomensafhankelijke combinatie, alleen is C geen kind van A. Omdat alleen voor de toepassing van de goedkeuring in het Besluit heffingskortingen sprake is van partnerschap (en niet daadwerkelijk fiscaal partnerschap ontstaat op grond van artikel 1.2 Wet IB 2001), is artikel 1.2, zesde lid, Wet IB 2001 niet van toepassing. Daardoor wordt C niet aangemerkt als kind van A. Dat zou betekenen dat ook A geen recht heeft op de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Dit is niet beoogd. Met de fictie rondom het partnerschap voor deze goedkeuring is beoogd te voorkomen dat twee samenwonende belastingplichtigen op grond van de goedkeuring beiden recht hebben op de inkomensafhankelijke combinatiekorting en niet dat beiden geen recht hebben op de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Een redelijke uitleg van onderdeel 4.5 van het Besluit heffingskortingen brengt dan met zich dat door de gelijkstelling met een partner een kind van een van beide belastingplichtigen voor toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting ook wordt aangemerkt als kind van de andere belastingplichtige (vgl. Kamerstukken II 2023/24, 36 418, nr. 3, p. 27). Als gevolg hiervan heeft A recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting.

Ten overvloede

Een belastingplichtige kan door toepassing van het goedkeurend beleid door een medebewoner niet in een slechtere situatie komen dan zonder toepassing van dit goedkeurend beleid. Stel dat alleenstaande A met kind D staat ingeschreven op een woonadres in de BRP en dat B met kind C tijdelijk bij hen komt inwonen zonder inschrijving op dit woonadres in de BRP, dan heeft A – mits aan alle wettelijke voorwaarden voor toekenning van de inkomensafhankelijke combinatiekorting – recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting, ongeacht of B door toepassing van het goedkeurend beleid (ook) recht heeft op de inkomensafhankelijke combinatiekorting. Ook wanneer B een lager arbeidsinkomen heeft dan A, zal A het recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting in die situatie behouden. Na de codificatie van de partnerschapsfictie met ingang van 1 januari 2025 in artikel 8.14a, vijfde lid, onderdeel b, Wet IB 2001, geldt dat alleen de minstverdienende recht heeft op de inkomensafhankelijke combinatiekorting.