KG:202:2026:5 Niet-toegankelijke cryptovaluta en box 3

Publicatiedatum 08-05-2026, 13:19 | Laatste update 08-05-2026, 13:19 | Standpunt

Aanleiding

Belastingplichtige heeft in enig jaar cryptovaluta aangekocht dan wel van een derde ontvangen op zijn eigen crypto-adres (en houdt dit saldo dus niet aan bij een online crypto-exchange). In de openbare blockchain is de ontvangst van deze cryptovaluta voor iedereen zichtbaar. De voor een latere overdracht van de crypto benodigde private key bewaart hij zelf.

In een later jaar geeft hij op de peildatum voor box 3 de waarde van zijn cryptovaluta niet meer aan in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, omdat hij geen toegang meer heeft tot zijn cryptovaluta. Belastingplichtige stelt dat hij zijn private key kwijt is en niet (meer) over een seed phrase beschikt. De inspecteur acht dat in deze casus aannemelijk.

Vragen

1. Vormen cryptovaluta, waartoe belastingplichtige geen toegang (meer) heeft, een bezitting in de zin van artikel 5.3, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001)?
2. Wat zijn de fiscale gevolgen als belastingplichtige later weer toegang krijgt tot de cryptovaluta?

Antwoorden

1. Ja, cryptovaluta waartoe belastingplichtige geen toegang meer heeft, blijven in het bezit van belastingplichtige en kwalificeren als een bezitting als bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001. Wanneer belastingplichtige geen toegang (meer) heeft tot de cryptovaluta, kunnen de cryptovaluta niet langer worden ingezet als ruilmiddel. Als belastingplichtige aannemelijk heeft gemaakt dat hij geen toegang meer heeft tot zijn cryptovaluta, wordt de waarde van de cryptovaluta gesteld op de prijs die de meest gegadigde marktpartij bereid is te betalen voor de cryptovaluta (bijvoorbeeld omdat wordt gespeculeerd op het terugvinden van de pincode van een hardware wallet). De waarde wordt naar objectieve maatstaven bepaald. Wanneer geen partij bereid is om de cryptovaluta voor een prijs over te nemen, kan de waarde van de niet-toegankelijke cryptovaluta worden gesteld op nihil.  
2. De peildatumsystematiek brengt met zich dat op de peildatum wordt beoordeeld of belastingplichtige een bezitting heeft en zo ja wat de waarde daarvan is. Als de belastingplichtige in latere jaren weer toegang heeft tot zijn cryptovaluta zal dit in beginsel geen effect op hebben op de waarde van de cryptovaluta op een voorgaande peildatum. Dit kan anders zijn indien achteraf blijkt dat een belastingplichtige op die peildatum wel toegang had of kon krijgen tot de cryptovaluta of een derde destijds bereid zou zijn om (meer) voor de cryptovaluta te betalen.

Beschouwing

Private key

Een private key is een lange reeks cijfers en letters die toegang geeft tot je cryptovaluta. Een private key kan worden vergeleken met een lang wachtwoord. Alleen met de private key is het mogelijk om transacties met cryptovaluta te verrichten.

Op het moment dat iemand toegang wil krijgen tot cryptovaluta, zal moeten worden aangetoond dat die persoon eigenaar is van de cryptovaluta. Dit kan met behulp van de private key. De private key bewaren kan op verschillende manieren. Dat kan in een zogenoemde ‘non-custodial wallet’. Hierbij kan worden gedacht aan een - met (pin)code beveiligde - ‘hardware wallet’, ‘software wallet’ of een ‘paperwallet’.

Als er geen toegang meer is tot de wallet, kan via een zogenoemde seed phrase alsnog toegang worden gekregen tot de cryptovaluta. Met deze seed phrase kan de(zelfde) private key opnieuw worden gegenereerd. Een seed phrase bestaat doorgaans uit 12 tot 24 woorden.

Als iemand de private key of toegang daartoe kwijt is (en ook geen seed phrase heeft of deze ook kwijt is), is diegene daarmee de toegang kwijt tot de cryptovaluta, die zijn gekoppeld aan deze private key. Zonder de private key kunnen de bijbehorende cryptovaluta namelijk in beginsel niet worden overgedragen.

Cryptovaluta zijn bezittingen in box 3

In artikel 5.3, eerste lid, Wet IB 2001 staat dat de rendementsgrondslag wordt bepaald op het saldo van de waarde van bezittingen en schulden. In artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001 worden de categorieën van bezittingen opgesomd.

Hof Amsterdam 5 november, ECLI:NL:GHAMS:2024:3254, heeft ten aanzien van cryptovaluta overwogen:     

“Een positie in cryptovaluta – althans het vermogen van de gebruiker om in ruil voor die positie in cryptovaluta een tegenprestatie te verkrijgen – vertegenwoordigt een economische waarde. Deze wordt veelal uitgedrukt in een koerswaarde. Cryptovaluta kunnen worden verkocht en gekocht (hetgeen belanghebbende ook heeft gedaan). (…) Een dergelijke positie kan de rechthebbende ervan ook stoffelijk voordeel verschaffen, bijvoorbeeld door de waarde ervan te verzilveren in de vorm van een opbrengst bij verkoop. Deze eigenschappen brengen het Hof tot het oordeel dat onderhavige (positie in) cryptovaluta van belanghebbende onder de in artikel 5.3, lid 2 van de Wet IB 2001 genoemde bezittingen vallen, zodat deze tot haar rendementsgrondslag behoren.”

De Hoge Raad heeft het oordeel van het Hof in stand gelaten bij arrest van 25 april 2025 (ECLI:NL:HR:2025:683).

Een cryptovaluta kan worden aangemerkt als een recht dat niet op een zaak betrekking heeft als bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, onderdeel e, Wet IB 2001 of zal kwalificeren als een overig vermogensrecht als bedoeld in artikel 5.3, tweede lid, onderdeel f, Wet IB 2001 (cf. Rb. Noord-Holland 14 september 2023, ECLI:NL:RBNHO:2023:10669 en Hof Amsterdam 5 november, ECLI:NL:GHAMS:2024:3254). Voor de beantwoording van de vraag is niet relevant onder welke categorie van artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001 de cryptovaluta vallen.

Overigens wordt opgemerkt dat de private key en de wallet zelf geen bezittingen zijn in de zin van artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001.

Geen toegang tot de cryptovaluta

Civielrechtelijk blijft een verloren bezit een bezit totdat dit bezit wordt prijsgegeven of door iemand anders in bezit wordt genomen (artikel 3:117 van het Burgerlijk Wetboek). Bij het verliezen van de toegang tot de cryptovaluta – bijvoorbeeld door het kwijtraken van de private key – kan worden gesteld dat de cryptovaluta zijn verloren, omdat er niet meer mee kan worden gehandeld. Deze cryptovaluta blijven echter wel in het bezit van de belastingplichtige.

De vraag is wat de waarde in het economische verkeer van deze bezitting is, wanneer er geen toegang meer is tot de bezitting.

Als belastingplichtige aannemelijk heeft gemaakt dat hij geen toegang meer heeft tot zijn cryptovaluta, wordt de waarde van de cryptovaluta gesteld op de prijs die de meest gegadigde marktpartij bereid is te betalen voor de cryptovaluta (bijvoorbeeld omdat wordt gespeculeerd op het nu of in de toekomst terugvinden van de pincode van een hardware wallet). De waarde wordt naar objectieve maatstaven bepaald. De subjectieve beleving van belastingplichtige over het verlies van de toegang tot zijn cryptovaluta, speelt bij de waardering geen rol. Wanneer geen partij bereid is om op de peildatum de cryptovaluta voor een prijs over te nemen, kan de waarde van de niet-toegankelijke cryptovaluta worden gesteld op nihil.

Het terugkrijgen van toegang tot de cryptovaluta

De peildatumsystematiek in box 3 brengt met zich mee dat van de bezittingen en schulden de waarde in het economische verkeer op peildatum (1 januari van het betreffende belastingjaar) moet worden bepaald. Aangezien de toets op de peildatum plaatsvindt, maakt het terugkrijgen van de toegang tot de cryptovaluta op een later moment in het belastingjaar niet dat op de peildatum van een hogere waarde moet worden uitgegaan.  

Dit kan anders zijn indien achteraf blijkt dat een belastingplichtige op die peildatum wel toegang had of kon krijgen tot de cryptovaluta of dat een derde destijds bereid zou zijn geweest om (meer) voor de cryptovaluta te betalen. Voor de waardering op de peildatum van box 3 moet immers niet alleen rekening worden gehouden met de waardebepalende omstandigheden die op dat moment bekend zijn of kunnen zijn, maar ook met hetgeen na dat tijdstip bekend is geworden omtrent de destijds bestaande werkelijke toestand van de bezitting.

Tegenbewijsregeling

Belastingplichtige kan ingevolge de Wet tegenbewijsregeling box 3 (Stb. 2025, 195) gebruikmaken van de tegenbewijsregeling in box 3. De belastingplichtige kan dan aannemelijk maken dat het werkelijke rendement van zijn bezittingen en schulden lager is dan het voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in artikel 5.2, eerste lid, Wet IB 2001. Artikel 5.26 Wet IB 2001 bepaalt dat het werkelijke rendement van de bezittingen en schulden bestaat uit de reguliere voordelen en de vermogensaanwas.

In het jaar waarin de belastingplichtige geen toegang meer heeft tot de cryptovaluta leidt dat tot een negatieve vermogensaanwas. Dit is het geval als de waarde van de cryptovaluta aan het einde van het jaar (veel) lager of zelfs nihil is, omdat de cryptovaluta niet meer als ruilmiddel kunnen worden ingezet. Deze waarde wordt afgezet tegen de waarde in het economische verkeer van de cryptovaluta aan het begin van het jaar. Dit leidt per saldo tot een negatieve vermogensaanwas. Andersom zal in het jaar waarin weer toegang wordt gekregen tot de cryptovaluta in beginsel sprake zijn van een positieve vermogensaanwas.

Verkoop van een wallet

Als belastingplichtige een hardware wallet met niet-toegankelijke cryptovaluta verkoopt aan een marktpartij wordt verondersteld dat daarmee het bezit van de cryptovaluta is overgedragen. Er moet in de tegenbewijsregeling box 3 dan een onttrekking in aanmerking worden genomen ter grootte van het ontvangen bedrag. Het niet langer tot de bezittingen behoren van een bezitting (in dit geval de cryptovaluta) is immers een onttrekking op grond van artikel 5.30, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001.