KG:204:2023:19 onderbroken loontijdvak

Aanleiding

In de Handreiking “Welke tijdvaktabel gebruikt u bij een onderbroken loontijdvak?” (hierna: de Handreiking) op Forum Salaris (update 28 april 2022) is het volgende voorbeeld opgenomen:

“Voorbeeld
Werknemers Piet en Frans gaan allebei met onbetaald ouderschapsverlof. Piet 1 dag en Frans 2 dagen per week. Normaal gesproken is Piet een parttimer voor 4 dagen in de week, Frans is een fulltimer. Ze blijven dus allebei 3 dagen werken. Er is sprake van loonbetaling per maand.

Omdat Frans een fulltimer is leidt dat voor hem tot doorbreking van het loontijdvak. Welke tabellen moet ik gebruiken voor deze werknemers?

Antwoord

Omdat Piet een parttimer is, blijft voor hem de maandtabel gelden. Voor een parttimer geldt het uitbetalingstijdvak in plaats van het loontijdvak, dus u gebruikt de maandtabel. Als hij vervolgens een extra dag aan onbetaald (ouderschaps)verlof opneemt, verandert er niets aan de systematiek: de maandtabel blijft van toepassing. 

Als een fulltimer onbetaald (ouderschaps)verlof opneemt, leidt dat tot onderbreking van het loontijdvak. Maar als hij gedurende een langere periode 1 of meer dagen/weken onbetaald verlof opneemt, dan is hij voor die periode een parttimer. Daardoor geldt voor Frans ook het uitbetalingstijdvak en blijft de maandtabel van toepassing.”

Vraag

Is het standpunt dat de maandtabel in casu van toepassing blijft juist en wat wordt bedoeld met de woorden ‘gedurende een langere periode’?

Antwoord

Het standpunt in de Handreiking is juist. De woorden ‘gedurende een langere periode’ moeten gelijkgesteld worden met het begrip ‘doorgaans’. Dit begrip moet worden uitgelegd in de betekenis dat de werknemer op meer dan 50% van de weken binnen het kalenderjaar op minder dan vijf dagen per week werkzaam moet zijn. Deze beoordeling vindt plaats per dienstbetrekking. Hierbij gaat het om een inschatting van het te verwachten arbeidspatroon.

Beschouwing

Onderbreking loontijdvak?

De heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: loonheffing) vindt plaats per loontijdvak en met toepassing van de daarvoor vastgestelde tabellen. De van de inkomstenbelasting afgeleide artikelen 20 t/m 22d van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) regelen het tarief voor een loontijdvak van een jaar. Bij loontijdvakken anders dan een jaar wordt de verschuldigde belasting door herleiding bepaald (artikel 25, eerste lid, tweede volzin, Wet LB 1964).[voetnoot 1] Het loonbelastingtarief is gelijk aan dat van de inkomstenbelasting in box 1.

Artikel 25, eerste lid, Wet LB 1964 geeft een definitie van het begrip loontijdvak: “het tijdvak waarover het loon wordt genoten”. De Hoge Raad heeft het loontijdvak omschreven als “het tijdvak waarin het uitbetaalde loon is verdiend” (HR 27 februari 1952, ECLI:NL:HR:1952:128). Vergelijk ook het arrest uit 1977 waarin de Hoge Raad het loontijdvak omschrijft als “het tijdvak waarin het loon is verdiend” (HR 2 november 1977, ECLI:NL:HR:1977:AX3430).[voetnoot 2] Om het loontijdvak voor de loonbelasting vast te stellen moet derhalve gekeken worden naar het met de werkgever afgesproken tijdvak waarover het loon van de werknemer wordt genoten en verdiend. Bepalend is over wat voor tijdvak het loon is overeengekomen.

De omschrijving van het begrip loontijdvak in artikel 25 Wet LB 1964 komt materieel geheel overeen met artikel 9, eerste lid, van het Besluit op de Loonbelasting 1940 (hierna: Besluit LB ’40). In artikel 9, vijfde lid, Besluit LB ’40 was bepaald dat dagen waarop de werknemer geen loon ontving, waaronder te verstaan dagen waarop hij geen loon verdiende zolang de dienstbetrekking voortduurde, mede tot het loontijdvak werden gerekend als de werknemer volgens de bepalingen van zijn arbeidsovereenkomst doorlopend ter beschikking van zijn werkgever stond. De bepaling was van toepassing in het geval van ziekte, bij onderbreking van de werkzaamheden ten gevolge van bijvoorbeeld weersomstandigheden, tijdelijk gebrek aan materialen en gebrek aan werkgelegenheid. De bepaling gold volgens de Hoge Raad niet bij een contractuele vakantie en als de werknemer een of meer dagen door ziekte niet heeft gewerkt en hij van elders ziekengeld ontvangt waarover loonbelasting werd ingehouden (HR 23 januari 1963, ECLI:NL:HR:1963:AX7916).

Artikel 9, vijfde lid, Besluit LB ’40 is niet overgenomen in artikel 25 Wet LB 1964. Hof Den Haag heeft echter aangegeven dat moet worden aangenomen dat de bedoeling van de wetgever is geweest om met het in artikel 25 Wet LB 1964 bepaalde in materieel opzicht aan te sluiten bij de regeling van het Besluit LB ’40 (Hof Den Haag 29 september 1977, ECLI:NL:GHSGR:1977:AX2675). Dit betekent dat het loontijdvak niet wordt onderbroken als een werknemer geen loon ontvangt, maar volgens de bepalingen van zijn arbeidsovereenkomst doorlopend ter beschikking blijft staan van zijn werkgever.

De fulltime werknemer die een of meer dagen geen loon ontvangt wegens onbetaald verlof staat niet doorlopend ter beschikking van zijn werkgever. Als hij een loontijdvak heeft van bijvoorbeeld een maand en een of meer dagen geen loon ontvangt wegens onbetaald verlof, is geen sprake meer van een loontijdvak van een maand. Het loontijdvak is dan onderbroken.[voetnoot 3] De werkgever moet op grond van de hoofdregel de dagtabel toepassen.

Handboek Loonheffingen 2023 (uitgave februari)

In de Mededeling Belastingdienst van december 1992 is goedgekeurd dat ten aanzien van fulltime werknemers die één of meer dagen voor eigen rekening vrij nemen, aan zulk een loontijdvakonderbreking wordt voorbijgezien, waardoor zij op overeenkomstige wijze worden behandeld als parttimers. Deze mededeling is inmiddels achterhaald door het Handboek Loonheffingen 2023 (hierna: het Handboek). Volgens paragraaf 5.1 van het Handboek (pagina 75) is sprake van een onderbreking van het loontijdvak als een fulltime werknemer onbetaald (lees: voor eigen rekening) verlof opneemt. Deze uitleg van wet- en regelgeving is juist.

Toch een uitzondering voor de fulltimer bij minder werken

Voor de werknemer die doorgaans op minder dan vijf dagen per week werkzaam is, wordt als loontijdvak aangemerkt het tijdvak waarover het loon wordt uitbetaald (artikel 25, vierde lid, ten eerste, Wet LB 1964 in samenhang met artikel 6.1 URLB 2011). Als bijvoorbeeld een parttime werknemer met zijn werkgever een uitbetalingstijdvak van een maand is overeengekomen en drie dagen per week werkt, moet de werkgever de maandtabel toepassen. Door toepassing van een loontijdvak van een maand in plaats van driemaal een dag per week wordt bereikt dat de werknemer toch zijn gehele loonheffingskorting al in de loonheffingen te gelde kan maken.

Deze uitzondering op de hoofdregel kan naar de mening van de kennisgroep ook van toepassing zijn op een werknemer met een fulltime dienstverband wiens loontijdvak is onderbroken omdat hij onbetaald ouderschapsverlof opneemt. Toepassing van de uitzondering is niet voorbehouden aan de parttimer. Voorwaarde is slechts dat de werknemer feitelijk op doorgaans minder dan 5 dagen werkzaam is.

Gevolg van dit standpunt is dat de inhouding van loonheffing voor deze werknemer beter aansluit bij heffing van inkomstenbelasting in box 1.[voetnoot 4] Bij toepassing van de dagtabel maakt de betreffende werknemer immers slechts ten dele zijn loonheffingskorting geldend in de loonheffingen.

Uitleg begrip doorgaans

Het begrip ‘doorgaans’ komt in meerdere wettelijke bepalingen en beleidsbepalingen in de uitvoeringssfeer voor. De betekenis van het begrip kan verschillen, afhankelijk van de context, aard of bedoeling van de betreffende bepaling. Het begrip leent zich derhalve niet voor een algemene eenduidige cijfermatige invulling. Bij de bepaling van de betekenis van het begrip zoals dit in afzonderlijke bepalingen wordt gebruikt, moet worden bezien of een cijfermatige invulling mogelijk en gewenst is. Voor het begrip ‘doorgaans’ van artikel 25, vierde lid, Wet LB 1964 is dit het geval (Hof Den Haag 25 juni 1992, ECLI:NL:GHSGR:1992:AW4958).

Het begrip moet gelet op doel en strekking van de bepaling volgens de kennisgroep niet al te streng worden opgevat.[voetnoot 5] Dit betekent dat de werknemer op meer dan 50% van de weken binnen het kalenderjaar op minder dan vijf dagen per week werkzaam moet zijn. Hierbij gaat het om een inschatting van het te verwachten arbeidspatroon per dienstbetrekking (Hof Arnhem 8 februari 2007, ECLI:NL:GHARN:2007:BA0845).

Voetnoten

[Voetnoot 1, terug naar tekst] De jaartabel gaat uit van 260 dagen per jaar. Vervolgens geldt 260/4 per kwartaal, 260/12 per maand, 260/13 per 4-weken, 260/52 per week, 260/260 per dag. Hierdoor kan er over een kalenderjaar bezien geen verschil ontstaan tussen de inhouding met toepassing van de kwartaal, maandtabel, 4-weken, week of dagtabel (met uitzondering van afrondingsverschillen).

[Voetnoot 2, terug naar tekst] Zie ook het boek Loonheffingen waarin het loontijdvak wordt omschreven als “het tijdvak waarover het loon volgens de arbeidsovereenkomst is vastgesteld” (drs. P.W.H. Hoogstraten, mr. L.C.E. Jentink, mr. K. Taouil, Loonheffingen (editie 2023), Deventer: Wolters Kluwer 2023, hoofdstuk 13.2.3).

[Voetnoot 3, terug naar tekst] De kennisgroep vraagt zich wel af wat het doel is van deze systematiek heden ten dage. De loonheffingskorting kan tegenwoordig slechts bij één werkgever worden benut (met uitzondering van de jonggehandicaptenaftrek). Daarmee wordt al voorkomen dat de werknemer met een onderbroken loontijdvak de heffingskorting tweemaal toepast. Dat was anders in de tijd van de belastingvrije som.

[Voetnoot 4, terug naar tekst] Ervan uitgaande dat de werknemer op de dagen dat onbetaald ouderschapverlof wordt opgenomen geen ander arbeidsinkomen geniet.

[Voetnoot 5, terug naar tekst] Vergelijk de noot van de redactie van Vakstudienieuws bij de uitspraak van Hof Den Haag van 25 juni 1992 (V-N 1992/3340, 27).