KG:204:2024:9 cafetariaregeling, (on)mogelijkheid verhaal eindheffing

Aanleiding

Feiten en omstandigheden

• Een werkgever biedt een cafetariaregeling aan, zoals opgenomen in de cao. Op grond van de cao kan de werkgever eigen regelingen toevoegen aan de cafetariaregeling. De werkgever wil doelen toevoegen die zien op verduurzaming van de woning, duurzame inzetbaarheid en eigen vitaliteit.
• De werknemer is vrij om deel te nemen aan de cafetariaregeling en kan kiezen uit de door werkgever aangeboden doelen en bronnen. De bronnen zijn brutoloonbestanddelen zoals vakantietoeslag, vakantie-uren, salaris etc.
• De werknemer mag maximaal € 2.400 per jaar aan bronnen inzetten. Op deze € 2.400 worden vergoedingen en verstrekkingen die ten laste komen van de vrije ruimte die individualiseerbaar zijn en al door de werkgever zijn vergoed of verstrekt in mindering gebracht. Als de werknemer bijvoorbeeld een kerstpakket ontvangt van de werkgever van € 50, mag de werknemer nog maximaal € 2.350 op jaarbasis uitruilen.
• De werknemer wordt vooraf gewezen op het keuzereglement waarin de mogelijkheden en spelregels staan vermeld van de cafetariaregeling, hij krijgt vooraf inzicht in de financiële gevolgen van de voorgenomen keuze en hij wordt gewezen op de effecten op andere loongerelateerde regelingen van de uitruil, zoals WW-rechten, toeslagen, enzovoort. De cafetariaregeling wordt in een aanvulling op de arbeidsovereenkomst vastgelegd.
• Het is mogelijk dat mede door deelname van werknemers aan de cafetariaregeling de vrije ruimte van de werkkostenregeling wordt overschreden waardoor extra (loon)kosten voor de werkgever ontstaan in de vorm van 80% eindheffing. Bij de berekening van het brutobedrag van de bron die wordt uitgeruild, houdt de werkgever hier rekening mee zodat de uitruil voor de werkgever kostenneutraal is. Ook wordt rekening gehouden met een kostenverlaging door een vermindering van de door de werkgever verschuldigde premies werknemersverzekeringen. De werkgever heeft in de regeling opgenomen dat de werknemer voor € 400 aan bronnen mag inzetten zonder dat rekening wordt gehouden met de verrekening van eindheffing en premies werknemersverzekeringen. De bruto waarde van de bron wordt niet achteraf aangepast omdat er meer of minder eindheffing is verschuldigd door de werkgever dan begroot.

Rekenvoorbeeld

Een werknemer wil graag een vergoeding ontvangen van € 600 voor het leasen van zonnepanelen. De werkgever verrekent eindheffing (80%) en premies werknemersverzekeringen (stel:  10%) over € 200 (€ 600 -/- € 400). Dit betekent dat de werknemer een bron moet inzetten van € 740 (€ 600 + € 160 -/- 20) voor een doel ter waarde van € 600.

	Zonder uitruil		Met uitruil
	€		€
Salaris	3.000		3.000
Bron uitruil	0		-/- 740
Brutoloon	3.000		2.260
Loonheffing (42%)	-/-1.260		-/-949
Nettoloon	1.740		1.311
Vergoeding	0		+600
Nettoloon + vergoeding	1.740		1.911

Vragen

1. Is het fiscaal toegestaan om in het kader van een cafetariaregeling af te zien van loon vanwege de mogelijkheid dat de werkgever extra kosten heeft in de vorm van verschuldigde eindheffing?
2. Is er in de onderhavige casus sprake van verhaal van eindheffing op de werknemer?
3. Mag een werkgever verschuldigde eindheffing verhalen op de werknemer?

Antwoorden

1. Ja.
2. Nee.
3. Nee.

Beschouwing

Ad 1: Afzien van loon voor verschuldigde eindheffing mogelijk?

De voorgelegde casus kan worden geduid als een wijziging van de overeengekomen beloning. Fiscaal ziet de werknemer af van brutoloon in ruil voor een vergoeding die door de werkgever is aangewezen als eindheffingsloon. Om fiscaal af te zien van brutoloon moet de werknemer afstand doen van het loonbestanddeel vóór het fiscale genietingsmoment van artikel 13a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Het feit dat de vergoeding uit het voorbeeld bij de onderhavige casus (€ 600) niet gelijk is aan de mate waarin de werknemer afziet van zijn brutoloon (€ 740) is fiscaal niet relevant. Het staat werkgevers en werknemers fiscaal vrij om de arbeidsvoorwaarden en in het bijzonder de (samenstelling van de) beloning optimaal af te stemmen op de wettelijke mogelijkheden.

Als het afzien van loon gepaard gaat met een andere toezegging, zoals dit het geval was in de berechte casus van Hof Amsterdam van 30 oktober 2003 (ECLI:NL:GHAMS:2003:AN7310), zal de andere toezegging op zijn fiscale merites moeten worden beoordeeld. Dit is uiteraard ook het geval bij een cafetariaregeling met realiteitswaarde. In de casus van Hof Amsterdam stonden de werknemers bruto uurloon af in ruil voor een schenking aan een goed doel. Het afzien van loon werd door Hof Amsterdam erkent en daarnaast werd de schenking aan een goed doel als voordeel uit dienstbetrekking aangemerkt.

In het voorbeeld bij de onderhavige casus ziet de werknemer af van € 740 in ruil voor een vergoeding van € 600. Na het afzien van dit loonbestanddeel is de werkgever vrij om de bespaarde loonkosten ten bedrage van € 140 te besteden. Het feit dat de werkgever in de cafetariaregeling heeft uitgelegd dat een deel van het brutoloon waarvan is afgezien door de werkgever wordt gebruikt om de uitruil kostenneutraal te houden, vormt geen (recht op) loon voor de werknemers. Immers, de werknemers hebben na het afzien van dit loon geen zeggenschap over de besteding hiervan.

De kennisgroep is verder van mening dat de ruil realiteitswaarde heeft in de zin van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 12 december 2017 (Stcrt. 2017, 71047).

Gezien de werkgever niet meer dan € 2.400 per werknemer aanwijst als eindheffingsbestanddeel, beschouwt de Belastingdienst deze niet als ongebruikelijk in de zin van artikel 31, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964.

Ad 2: Is in de gegeven casus sprake van verhaal van eindheffing?

Bij de berekening van het brutobedrag van de in te zetten bron, wordt rekening gehouden met de meerkosten van de werkgever in de vorm van verschuldigde eindheffing. Is daarmee sprake van verhaal van eindheffing op de werknemer?

De werkgever biedt de werknemer in het kader van de cafetariaregeling een aantal keuzes over de samenstelling van zijn beloning. De werknemer kan vrijwillig aan de cafetariaregeling deelnemen. Door de deelname van de werknemer aan de cafetariaregeling ontstaat er geen vordering tot verhaal van de werkgever op de werknemer.

Nadat de werknemer zijn keuze over de samenstelling van de beloning heeft gemaakt, zal de beloning overeenkomstig deze keuze worden genoten en de beloning op correcte wijze in de belastingheffing worden betrokken. Hetgeen is overeengekomen is dan voldaan en werkgever en werknemer hebben voor deze loonbetaling niets meer van elkaar te vorderen. Er is of ontstaat dus ook geen vordering tot verhaal van eindheffing.

Ad 3: Mag een werkgever eindheffing verhalen op de werknemer?

Als een werkgever de feitelijk verschuldigde eindheffing op de werknemer zou willen verhalen, hetgeen in voorgelegde casus niet het geval is, is een dergelijk verhaal niet toegestaan.

Artikel 27 Wet LB 1964 regelt dat de belasting wordt geheven door inhouding op het loon. In het vierde lid is onder meer geregeld dat als de belasting het van de werkgever genoten loon in geld overtreft, de werkgever bevoegd is dat ontbrekende te verhalen op de werknemer.

Eindheffing wordt niet geheven door inhouding op het loon maar wordt krachtens Hoofdstuk V van de Wet LB 1964 van de werkgever geheven. Artikel 27 Wet LB 1964 is dus niet van toepassing op belasting die door middel van eindheffing is geheven. In de Wet LB 1964 is geen andere regel opgenomen die verhaal van eindheffing op de werknemer mogelijk maakt.

Ook volgens de wetgever kan eindheffing niet worden verhaald op de werknemer (Tweede Kamer, vergaderjaar 2009/10, 32131, nr. 3, p. 26). Hierbij wijst de wetgever op het arrest van de Hoge Raad HR 24 september 2004 (ECLI:NL:HR:2004:AO4778). In dit arrest heeft de Hoge Raad in rechtsoverweging 3.6 bepaald dat een als eindheffing opgelegde naheffingsaanslag een eigen schuld van de werkgever is, zodat verhaal op zijn werknemers is uitgesloten. Zie ook een herhaling van dit standpunt in HR 11 november 2008 (ECLI:NL:HR:2008:BB5924, rechtsoverweging 3.5).