Ga direct naar de inhoud Ga direct naar de footer
Logo Belastingdienst, onderdeel van de Rijksoverheid - Naar de homepagina van Kennisgroepen

KG:204:2025:7 inhoudingsplicht voor fooien

Publicatiedatum 01-05-2025, 14:05 | Laatste update 01-05-2025, 14:05 | Standpunt

Aanleiding

Werknemer X treedt in dienst bij een restaurant als bedienend personeel. De werkgever deelt mede dat de fooien volledig voor de werknemers zijn. De werknemers moeten alle fooien afdragen, zodat deze kunnen worden verdeeld over alle werknemers (bedienend en niet-bedienend). De werkgever heeft werknemer Y belast met de verdeling van de fooien.

De werknemers moeten fooien, die zij contant ontvangen, in de fooienpot stoppen. Het is bij het restaurant ook mogelijk om met de pin fooi te geven. Deze fooien komen op de bankrekening van het restaurant. De werkgever maakt dagelijks de kas op. Het kassysteem van de werkgever registreert de gepinde fooien. De werkgever draagt aan het einde van de week het totaalbedrag aan fooien in contanten over aan werknemer Y. De fooien worden sinds jaar en dag verdeeld naar rato van het aantal gewerkte uren. Werknemer Y geeft iedere werknemer aan het einde van de week een envelop met de aan hem toekomende fooien.

De werkgever heeft geen rekening gehouden met de fooien bij het vaststellen van de arbeidsvoorwaarden. De werkgever betaalt het loon conform de geldende cao.

Vraag

Is de werkgever inhoudingsplichtig voor de door werknemer Y uitgedeelde fooien?

Antwoord

Nee. Er is sprake van loon van derden waarvoor de werkgever niet inhoudingsplichtig is. De werknemer moet in zijn aangifte inkomstenbelasting het werkelijke bedrag aan fooien opgeven.

Beschouwing

Fooien civielrechtelijk

Volgens de Van Dale is een fooi een gift in geld aan bedienend personeel voor bewezen diensten of gedane moeite. De wetgever heeft wettelijk niets geregeld voor het verdelen van het bedrag aan fooien. Ook in de cao horeca is over het onderwerp niets opgenomen. In de civiele jurisprudentie is daarentegen wel het een en ander beslist over (de verdeling van) fooien:

Voor het antwoord op de fiscale vraag of sprake is van loon kan deze (civiele) jurisprudentie van belang zijn. Uit deze jurisprudentie kan het volgende worden afgeleid:

  • Fooien vormen geen onderdeel van het civiele loon, omdat de werkgever deze niet is verschuldigd. Dit wordt niet anders als de fooien door de werknemers in een fooienpot worden gedaan en daarna onder al het personeel worden verdeeld. Zie o.a. HR 2 maart 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB1254 en HR 18 december 1953, ECLI:NL:HR:1953:219.
  • De werkgever mag geen zeggenschap hebben over de besteding van fooien; dit is in strijd met artikel 7:631, tweede lid, van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW). Dit betekent dat de werkgever de fooien:
    - niet (deels) mag besteden aan bijvoorbeeld activiteiten of cadeaus voor de werknemers; en
    - niet (deels) voor zichzelf mag houden om bijvoorbeeld een kastekort aan te vullen of een loonverplichting te dekken.
  • Fooien komen de werknemers toe (met andere woorden werknemers hebben recht op de fooien), ervan uitgaande dat fooien volgens de gevers niet bestemd zijn voor anderen dan de werknemer(s) zelf. Zie o.a. HR 8 oktober 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1086 en HR 18 december 1953, ECLI:NL:HR:1953:219.
  • Een regeling op grond waarvan fooien worden verzameld en vervolgens via een bepaalde verdeelsleutel worden verdeeld onder alle werknemers lijkt civielrechtelijk toegestaan. Zie o.a. Hof Amsterdam 9 oktober 2003, JAR 2004/180.
  • Hoewel fooien niet worden gerekend tot het civiele loon brengt goed werkgeverschap met zich mee dat een werkgever gehouden is in het kader van de afwikkeling van het dienstverband aan de werknemer het deel van de fooienpot dat voor hem zou zijn bestemd uit te keren. Zie o.a. Hof Amsterdam 1 december 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:5019.

Voor het antwoord op de fiscale vraag of sprake is van loon kan ook het civiele onderscheid tussen houderschap, bezit en eigendom van belang zijn:

  • Het houden van een goed (een goed is een zaak of een vermogensrecht) betekent dat een persoon de feitelijke macht over het goed uitoefent, ongeacht of die persoon daartoe gerechtigd is. Een persoon kan een goed houden voor een ander (houderschap in enge zin) of voor zichzelf (bezit).
  • Bezit is het houden van een goed voor zichzelf (artikel 3:107, eerste lid, BW). Een bezitter oefent de feitelijke macht uit met de intentie om het goed voor zichzelf te houden. Het is hiervoor niet van belang of de machtsuitoefening al dan niet op rechtmatige wijze geschiedt. De bezitter hoeft dan ook niet de rechthebbende te zijn.
  • Eigendom is het meest verstrekkende recht dat men op een zaak kan hebben. Het is een recht om over een zaak naar eigen goeddunken te beschikken (artikel 5:1 BW).

Beschikkingsbevoegdheid is de bevoegdheid van een bepaald persoon om een bepaald goed over te dragen of te bezwaren met een beperkt recht. Een eigenaar is veelal beschikkingsbevoegd, maar ook de houder en de bezitter kunnen onder bepaalde omstandigheden beschikkingsbevoegd zijn. Beschikkingsbevoegdheid kan immers ook voortvloeien uit de wet of uit een rechtshandeling die door de eigenaar is verricht.

Is sprake van loon van de werkgever

Het loonbegrip staat in artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). De inhoud van het loonbegrip heeft zich gevormd in de jurisprudentie en laat zich samenvatten in de volgende drie voorwaarden:

  1. Er is sprake van genieten (voordeelseis).
  2. Er is voldoende causaal verband tussen het voordeel en de dienstbetrekking (causaliteitseis).
  3. De werkgever verstrekt het voordeel en is zich daarvan bewust (verstrekkingseis).

Er is geen sprake van loon van de werkgever (hierna: werkgeversloon) als aan één van de drie voorwaarden niet is voldaan. In het geval van werkgeversloon is de werkgever altijd inhoudingsplichtig op grond van de Wet LB 1964.

Het begrip verstrekken moet in dit kader ruim worden opgevat. Tot het loon uit dienstbetrekking behoren niet alleen door de werkgever verstrekte voordelen, maar ook in opdracht en voor rekening van de werkgever verstrekte voordelen. Oftewel, als een derde een voordeel ‘in opdracht en voor rekening’ van de werkgever aan de werknemer geeft, wordt ook aan de verstrekkingseis voldaan. Beslissend is niet wie de kosten van de voordelen draagt; van belang is wie bepaalt of een voordeel aan de werknemer wordt verstrekt. Hierbij moet gedacht worden aan voordelen die in eerste aanleg aan de werkgever toekomen, maar waarvan hij afziet ten gunste van de werknemer. Een voorbeeld hiervan is de situatie waarin een werkgever naar eigen inzicht door een derde ter beschikking gestelde sieradencheques verdeelt onder zijn werknemers. Zie HR 5 oktober 1994, ECLI:NL:HR:1994:AA2969. Ook de situatie waarin een werkgever de baromzet in de touringcar ‘laat’ aan zijn chauffeur is hier een voorbeeld van. Zie o.a. HR 24 juli 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA1645. Een ander voorbeeld is de werkgever die de (zwarte) omzet ‘laat’ aan de taxichauffeur. Zie o.a. HR 26 mei 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2764.

Het is dus niet voldoende dat de werkgever het voordeel verstrekt, hij moet zich er ook van bewust zijn. Zo is er geen sprake van werkgeversloon als een werknemer geld verduistert van zijn werkgever. Volgens de Hoge Raad is het niet aannemelijk dat de wetgever voordelen tot het loon wil rekenen waarover de werkgever geen loonbelasting kan inhouden, omdat hij met die voordelen niet bekend is. Zie HR 24 juni 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5026.

Sommige voordelen worden in de jurisprudentie op één lijn gesteld met loon ‘in opdracht en voor rekening van de werkgever’, zoals een voordeel dat met medeweten van de werkgever binnen concernverband wordt verstrekt en niet aan de werkgever wordt doorberekend. Zie HR 1 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA7993 en HR 14 januari 2022, ECLI:NL:HR:2022:15 (hierna: de Medeweten-arresten). Hiervoor lijken voor de Hoge Raad de volgende factoren van belang:

  • Een concernmaatschappij verstrekt het voordeel (of sprake is van concern is afhankelijk van de verwevenheid).
  • Het voordeel is met medeweten van de werkgever toegekend.

Vermeldenswaardig in dit verband is nog Hof Den Haag 13 januari 2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:51.

Ook het van de personeelsvereniging afkomstige kerstpakket dat deels werd gefinancierd door de werkgever werd door de Hoge Raad op één lijn gesteld met werkgeversloon. Zie HR 23 maart 2007, ECLI:NL:HR:2007:AU9527 (hierna: het kerstpakkettenarrest). Hiervoor lijken voor de Hoge Raad de volgende factoren van belang:

  • De werkgever had kunnen weten van de verstrekking van het voordeel.
  • Iedereen binnen de onderneming is bekend met het voordeel.
  • Het voordeel is niet mogelijk zonder de financiële bijdrage van de werkgever.

Loon van derden

Als een voordeel niet als werkgeversloon kan worden aangemerkt, kan toch sprake zijn van loon, namelijk in het geval van ‘fooien en dergelijke prestaties van derden’, ook wel loon van derden genoemd. Hieronder wordt volgens de Hoge Raad verstaan: prestaties die kunnen worden beschouwd als vergelding – in ruime zin – genomen – voor hetgeen de werknemer als zodanig heeft verricht of verwacht wordt te zullen verrichten. Zie HR 15 februari 1950, ECLI:NL:HR:1950:120. Vergelijk ook het Dow Chemical arrest (HR 10 augustus 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB3150) en het Boeken-arrest (HR 1 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3021).

Voordelen van derden vormen loon uit dienstbetrekking als aan de volgende twee voorwaarden wordt voldaan:

  1. Er is sprake van genieten (voordeelseis).
  2. Het voordeel vormt een beloning voor hetgeen de werknemer heeft gedaan of verwacht wordt te zullen doen (finaliteitseis). Dit betekent dat een nauwere relatie is vereist met de dienstbetrekking dan op grond van het causaliteitscriterium. Het voordeel moet een tegenprestatie zijn voor werkzaamheden die de ontvanger in zijn hoedanigheid van werknemer (heeft) verricht.

Er is geen sprake van loon van derden als aan één van de twee voorwaarden niet is voldaan. De verstrekkingseis is niet van toepassing. Vergelijk o.a. HR 24 juni 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5026.

Inhoudingsplicht loon van derden

Voor loon van derden geldt op grond van artikel 12 Wet LB 1964 in samenhang met artikel 4 van de Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: UBLB 1965) alleen inhoudingsplicht:

  • voor zover bij het bepalen van het voor de werknemer rechtens geldende loon hiermee rekening is gehouden (artikel 3.6, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011 (hierna: URLB 2011); of
  • voor de werknemer die werkzaam is bij een onderneming waarin horeca-activiteiten worden verricht en die van zijn werkgever niet ten minste het rechtens geldende loon ontvangt tot een bedrag ter grootte van dat rechtens geldende loon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon (artikel 3.6, tweede lid, URLB 2011).

Artikel 12 Wet LB 1964 is gebaseerd op artikel 6a van het Besluit LB 1941 en is in de loop der jaren niet wezenlijk gewijzigd. Het artikel werd bij invoering van de Wet LB 1964 als volgt toegelicht door de wetgever:

“Het begrip loon omvat tevens alle fooien, dat wil dus zeggen ook die, welke zonder medewerking van de werkgever worden genoten. Tot dusver zijn fooien en andere prestatiën van derden, die niet met medewerking van de werkgever worden genoten, ingevolge artikel 27, onder 8°, in verband met artikel 28, eerste lid, onder 2°, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 van het loon uitgezonderd. Deze inbreuk op het loonbegrip, welke voor de heffingen ingevolge de sociale-verzekeringswetten niet bestaat, zal volgens het ontwerp derhalve niet worden bestendigd.”
Kamerstukken II 1952/53, 3034, nr. 9, p. 1.

“Zoals hiervoor is opgemerkt, vallen onder het loonbegrip alle fooien. Zonder enige nadere voorziening ter zake zou dit de werkgever, die met de betaling van fooien geen bemoeienis heeft, voor moeilijkheden plaatsen bij de vaststelling van het in aanmerking te nemen bedrag. Overeenkomstig hetgeen reeds thans voor de uitvoering van de Werkloosheidswet geldt, is het wenselijk hieromtrent zekere normen te stellen. Evenzo kunnen de eisen van de praktijk medebrengen, dat in bepaalde gevallen deze beloningen worden verwaarloosd. Daartoe wordt in de onderhavige bepaling machtiging gevraagd. Voor die gevallen, waarin de werkelijk genoten fooien het bedrag, waarover volgens de hiervóór bedoelde normen loonbelasting is geheven, belangrijk overtreffen, moet de bevoegdheid blijven bestaan een aanslag in de inkomstenbelasting op te leggen. Hierdoor wordt aan de coördinatie uiteraard geen afbreuk gedaan.”
Kamerstukken II 1952/53, 3034, nr. 9, p. 2.

De tot en met 2004 op artikel 12 Wet LB 1964 gebaseerde bepalingen hielden in dat alleen fooien en dergelijke prestaties van derden werden geacht te zijn genoten tot het bedrag waarvoor zij voor de toepassing Coördinatiewet Sociale Verzekering (hierna: CSV) tot het loon behoren en dat zij voor zover zij dit bedrag te boven gaan niet tot het loon behoren (zie achtereenvolgens artikel 12 van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1965, artikel 14 van de Uitvoeringsbeschikking loonbelasting 1972, artikel 9 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 en artikel 17 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001). Voor toepassing van artikel 12 Wet LB 1964 gold dus de op de CSV gebaseerde fooienbesluiten.

Met ingang van 1 januari 2005 vormt het fiscale loonbegrip ook met betrekking tot fooien en dergelijke prestaties van derden het uitgangspunt voor het loon voor de premies werknemersverzekeringen. Daarom bevatte artikel 17 Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 sindsdien een zelfstandige regeling. De tekst daarvan is met ingang van 1 januari 2011 inhoudelijk ongewijzigd overgenomen in artikel 3.6 URLB 2011.

De verplichting van artikel 4 UBLB 1965 tot inhouding van loonbelasting over loon van derden bestaat slechts voor zover één van de leden van artikel 3.6 URLB 2011 van toepassing is. Zie HR 20 juli 1990, ECLI:NL:HR:1990:ZC4359. De werknemers moeten in hun aangifte inkomstenbelasting het werkelijke bedrag aan fooien opgeven, ongeacht of artikel 3.6 URLB 2011 van toepassing is.

Samenvatting

  • Er is sprake van werkgeversloon als voldaan is aan de voordeels-, causaliteits- en verstrekkingseis. Aan de verstrekkingseis wordt ook voldaan als het voordeel in opdracht en voor rekening van de werkgever wordt verstrekt of hiermee op één lijn moet worden gesteld. Als sprake is van werkgeversloon is de werkgever inhoudingsplichtig.
  • Er kan ook sprake zijn van loon, als een voordeel niet als werkgeversloon kan worden aangemerkt, namelijk in het geval van ‘fooien en dergelijke prestaties van derden’. Dit loon wordt loon van derden genoemd. Hiervan is sprake als wordt voldaan aan de voordeels- en finaliteitseis. Als sprake is van loon van derden is de werkgever alleen inhoudingsplichtig voor zover artikel 3.6 URLB 2011 van toepassing is.

Is in casu sprake van werkgeversloon?

De eerste vraag is of de fooi kan worden aangemerkt als werkgeversloon. In deze casus is voldaan aan de voordeels- en causaliteitseis. De vraag is dus of aan de verstrekkingseis wordt voldaan: Is het voordeel in opdracht en voor rekening van de werkgever verstrekt aan de werknemer of moet het daarmee op een lijn worden gesteld?

De kennisgroep ziet een overeenkomst met het eerder aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 1994 (ECLI:NL:HR:1994:AA2969). Er is sprake van werkgeversloon als een werkgever middelen (in dit geval sieradencheques), die door een derde ten behoeve van het personeel ter beschikking zijn gesteld naar eigen inzicht verdeelt en uitbetaalt. In deze zaak stond vast dat de werkgever er ook voor had mogen kiezen om 2/3 van de waarde van de sieradencheques ten eigen behoeve te incasseren, de cheques op naam van de werkgever stonden, de werkgever zelf kon bepalen welke werknemers de sieradencheques kregen en voor welke waarde, alsmede dat de werkgever zelf ook een deel van de cheques gefinancierd had. Er ontstond geen directe rechtsbetrekking tussen de derde en het personeel van de werkgever. Naar het oordeel van de Hoge Raad zijn de geldmiddelen door de derde ter beschikking gesteld en was het de werkgever die de sieradencheques verdeelde en doorgaf aan de werknemers. De werkgever lijkt aldus, naar het oordeel van de Hoge Raad, de bezitter te zijn van de sieradencheques en de beschikkingsbevoegdheid te hebben ten aanzien van de verdeling van de sieradencheques.

Dat geldt niet voor fooien. Deze komen civielrechtelijk aan de werknemers toe; de werknemers hebben recht op de fooi. De werkgever mag niet bepalen waar de werknemers de fooien aan besteden en mag zich niet (deels) de fooien toe-eigenen. Zie HR 8 oktober 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC1086 en HR 18 december 1953, ECLI:NL:HR:1953:219. Doordat de fooien niet toekomen aan de werkgever, kan de werkgever er ook niet ten gunste van een werknemer van afzien. De werkgever is in beginsel slechts houder (in enge zin) van de fooien (en bovendien niet beschikkingsbevoegd).

In de casus die voorlag bij Rechtbank Den Haag (6 augustus 2010, ECLI:NL:RBSGR:2010:BN4692) moesten de werknemers de fooi afdragen, wendde de werkgever de fooi ten onrechte (deels) aan te eigen bate en betaalde de werkgever het restant uit als beloning voor de door de werknemers verrichte werkzaamheden. Door het aanwenden van de fooien te eigen bate, hield de werkgever de fooien niet ten behoeve van de werknemers, maar hield de werkgever de fooien voor zichzelf. Er was sprake van bezit bij de werkgever. Hier doet niet aan af dat de werkgever dit niet mocht (niet beschikkingsbevoegd was). Vanwege het toe-eigenen van de fooien kwam de rechtbank tot de conclusie dat de betaling van het restant van de fooien aan de werknemers werkgeversloon vormde.

In casu houdt de werkgever de fooien niet voor zichzelf, maar houdt hij de fooien voor de werknemers. Daarom is er geen sprake van bezit, maar van houderschap in enge zin.

Een parallel zou getrokken kunnen worden met de Medeweten-arresten en het kerstpakkettenarrest. Het voordeel is immers met medeweten van de werkgever verstrekt. Er is echter geen sprake van een voordeel binnen concernverband en het voordeel is zonder financiële bijdrage van de werkgever tot stand gekomen. De kennisgroep ziet daarom onvoldoende aanknopingspunten in de jurisprudentie om de verdeling van fooien op één lijn te stellen met loon ‘in opdracht en voor rekening van de werkgever’.

Conclusie: Er is in casu geen sprake van werkgeversloon. De werkgever is niet de rechthebbende van de fooien en het is dan ook niet aan hem om het te ‘laten’ aan de werknemers. Er zijn ten slotte onvoldoende argumenten gelet op de jurisprudentie om het voordeel op één lijn te stellen met werkgeversloon.

De conclusie dat geen sprake is van werkgeversloon wordt ondersteund door de invoering van artikel 12 Wet LB 1964. Hieruit kan indirect worden afgeleid dat het in beginsel niet de bedoeling van de wetgever is geweest om de werkgever inhoudingsplichtig te maken voor fooien, als de werkgever zich er niet of nauwelijks mee bemoeit of er geen of weinig medewerking aan verleent. De werkgever in casu is weliswaar op de hoogte van de omvang van de fooien, maar heeft minimale bemoeienis met de verdeling van de fooien. Ook is zijn medewerking aan de verdeling van de fooien (het aanleveren van de gewerkte uren) zeer beperkt.

Let op: De conclusie dat geen sprake is van werkgeversloon kan anders zijn als de werkgever de fooien voor zichzelf houdt (bezit). Hiervan kan bijvoorbeeld sprake zijn als de werkgever de fooien (deels) (ten onrechte) aanwendt te eigen bate. Beschikkingsbevoegdheid is hierbij niet doorslaggevend. De beoordeling of sprake is van werkgeversloon is afhankelijk van de feiten en omstandigheden en staat ter beoordeling van de inspecteur.

Is in casu sprake van loon van derden (waarvoor de werkgever inhoudingsplichtig is)?

De fooien voldoen aan de voorwaarden voor loon van derden: Er is sprake van een voordeel dat de werknemers ontvangen van een derde als beloning voor hetgeen de (bedienende en niet bedienende) werknemers hebben gedaan voor die derde (finaliteitseis). Het is een tegenprestatie voor de werkzaamheden, die de ontvanger in zijn hoedanigheid van werknemer verricht.

De werkgever is niet inhoudingsplichtig ten aanzien van het loon van derden, aangezien in casu artikel 3.6 URLB 2011 niet van toepassing is. De werknemer moet wel in zijn aangifte inkomstenbelasting het werkelijke bedrag aan fooien opgeven.

Deel deze pagina