KG:204:2026:6 Verbonden lichaam

Publicatiedatum 24-03-2026, 11:34 | Laatste update 24-03-2026, 11:34 | Standpunt

Aanleiding

A (natuurlijk persoon) heeft een 100% belang in besloten vennootschap (hierna: BV) X en eveneens een 100% belang in Y BV. A verricht voor zowel X BV als Y BV werkzaamheden. Per afzonderlijke vennootschap rechtvaardigen deze werkzaamheden geen hoger loon dan € 5.000 in de zin van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Wanneer deze werkzaamheden gezamenlijk worden beschouwd, zou dit wel een hoger loon dan € 5.000 rechtvaardigen.

Vraag

Kwalificeren X BV en Y BV in de beschreven situatie als verbonden lichamen in de zin van artikel 12a Wet LB 1964?

Antwoord

Ja, X BV en Y BV worden aangemerkt als verbonden lichamen. Dit betekent dat moet worden beoordeeld of het gebruikelijk loon voor de werkzaamheden voor X BV en Y BV gezamenlijk het bedrag van € 5.000 te boven gaat (artikel 12a, vierde lid, Wet LB 1964).

Beschouwing

Wet- en regelgeving

In artikel 12a, vijfde lid, onderdeel d, Wet LB 1964 wordt voor het begrip verbonden lichaam verwezen naar artikel 10a, zevende lid, Wet LB 1964. Daar is opgenomen dat onder een met de inhoudingsplichtige verbonden vennootschap wordt verstaan:

“a. een vennootschap waarin de inhoudingsplichtige voor ten minste een derde gedeelte belang heeft;

b. een vennootschap die voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in de inhoudingsplichtige;

c. een vennootschap waarin een derde voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, terwijl deze derde tevens voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in de inhoudingsplichtige.”

De vraag in casu is wat in onderdeel c wordt verstaan onder een ‘derde’? Kan een ‘derde’ een natuurlijk persoon zijn en zo ja, op welke wijze moet dit worden beoordeeld?

Kan een ‘derde’ een natuurlijk persoon zijn?

Het verbondenheidscriterium zoals opgenomen in artikel 10a Wet LB 1964 is in de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat aan deze bepaling ten grondslag ligt niet nader toegelicht. Zie hierover ook Hof Amsterdam 26 september 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:3683 (rechtsoverweging 5.11).

Ook het begrip derde is niet nader toegelicht in de parlementaire stukken. Dat de wetgever dit begrip heeft gekozen en niet heeft verwezen naar ‘een andere vennootschap’ kan erop duiden dat het begrip ruim kan worden uitgelegd. Volgens Van Dale is ‘een derde’ een ‘buitenstaander’.

In artikel 10a, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) is een definitie van het begrip ‘verbonden lichaam’ opgenomen die nagenoeg gelijk is aan de definitie van verbonden vennootschap in artikel 10a Wet LB 1964. Ook de definitie van een concernverband in de zin van artikel 32, tweede lid, Wet LB 1964 komt grotendeels overeen met de definitie in artikel 10a Wet LB 1964, met als verschil dat het vereiste belang anders is (95% in plaats van 1/3e). In de wetsgeschiedenis van deze bepalingen is het verbondenheidcriterium ook niet nader uitgewerkt.

Wat betreft het begrip ‘verbonden lichaam’ in de zin van de vennootschapsbelasting, is voor de voorwaarde onder onderdeel c wel het volgende opgenomen: “(…) waarbij een belang dat wordt gehouden door de partner of een minderjarig kind van een natuurlijk persoon aan die persoon wordt toegerekend (…).” De wettekst van artikel 10a, vierde lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 duidt er dus op dat een ‘derde’ ook een natuurlijk persoon kan zijn. Het is in ieder geval irrelevant of het belang in de beide vennootschappen middellijk of onmiddellijk wordt gehouden. In de wetsgeschiedenis is bij deze vergelijkbare bepaling in de Wet Vpb 1969 expliciet aangegeven dat ‘belang’ zowel directe als indirecte relaties omvat. Zie Kamerstukken II, 1986/87, 19968, nr. 3, p. 11.

Hof Amsterdam gaat ervan uit dat het verbondenheidcriterium een materieel criterium is waarvan de invulling afhankelijk is van de feiten en omstandigheden van het individuele geval. Zie Hof Amsterdam 26 september 2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:3683 (rechtsoverweging 5.11). In de rechtspraak is tot op heden niet geoordeeld dat een derde geen natuurlijk persoon kan zijn.

Gelet op het voorgaande is de conclusie dat zowel natuurlijke personen als rechtspersonen een derde kunnen zijn in de zin van artikel 10a, zevende lid, Wet LB 1964.

Beoordelingsperspectief begrip ‘derde’

Nu een derde een natuurlijk persoon kan zijn, rijst de vraag vanuit welk perspectief dit begrip moet worden beoordeeld voor de toepassing van de gebruikelijkloonregeling.

Een mogelijke invalshoek is dat het begrip derde moet worden bepaald vanuit het perspectief van het lichaam, waarbij de inhoudingsplichtige en de betreffende aanmerkelijkbelanghouder (in dit standpunt A) de betrokken partijen zijn (voor de toepassing van de gebruikelijkloonregeling). In deze uitleg is A zelf geen derde, maar een andere aanmerkelijkbelanghouder (bijvoorbeeld natuurlijk persoon B) van de inhoudingsplichtige zou dit wel kunnen zijn. Als B ten minste een derde gedeelte belang heeft in de inhoudingsplichtige en ook een dergelijk belang heeft in een ander lichaam, kan voor A toch sprake zijn van verbonden lichamen.

Een meer voor de hand liggende invalshoek is een helikopterbenadering: lichamen zijn met elkaar verbonden ongeacht vanuit wiens perspectief je het bekijkt. In deze uitleg kan de derde degene zijn die een belang heeft van ten minste een derde in een lichaam (dus ook A zelf). Een argument dat deze benadering ondersteunt, is het voorkomen van oneigenlijk gebruik van de € 5.000 grens van artikel 12a, vierde lid, Wet LB 1964. Een ander argument is dat het begrip ‘verbonden lichaam’ voor verschillende regelingen binnen de loonbelasting wordt gebruikt, waaronder de artikelen 10a, 12a, 13 (eerste, tweede en vierde lid), 31 (eerste lid, onderdeel g, en vijfde lid, onderdeel h) en 31a (tweede lid, onderdeel i) Wet LB 1964. Het ligt niet in de rede dat de uitleg van het begrip ‘verbonden lichaam’ afhangt van welke regeling wordt toegepast. Daarom ligt een uniforme uitleg van het begrip voor de toepassing van de Wet LB 1964 meer voor de hand.

Gevolg voor de casus

Deze uitleg heeft tot gevolg dat wanneer A een 100% belang heeft in X BV en een 100% belang in Y BV, X BV en Y BV verbonden lichamen van elkaar zijn in de zin van artikel 12a Wet LB 1964. Dit betekent dat voor de verbonden lichamen gezamenlijk moet worden beoordeeld of het gebruikelijk loon voor de werkzaamheden voor X BV en Y BV het bedrag van € 5.000 te boven gaat (artikel 12a, vierde lid, Wet LB 1964).