KG:206:2025:3 Is interne compensatie tussen IB en PVV toegestaan in de sfeer van ambtshalve vermindering?

Publicatiedatum 25-11-2025, 14:31 | Laatste update 25-11-2025, 14:31 | Standpunt

Aanleiding

Op grond van artikel 9.1, derde lid, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) geschiedt de heffing van inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen door middel van één belastingaanslag, indien de belastingplichtige voor de inkomstenbelasting ook premieplichtig is voor de volksverzekeringen.

Met toepassing van dit artikel is aan een belastingplichtige een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd.

Nadat de aanslag IB/PVV onherroepelijk was komen vast te staan, heeft de belastingplichtige op grond van artikel 9.6 Wet IB 2001 verzocht om de aanslag ambtshalve te verminderen. Volgens de belastingplichtige is de verschuldigde inkomstenbelasting bij het opleggen van de aanslag op een te hoog bedrag vastgesteld.

Bij de behandeling van dit verzoek heeft de inspecteur enerzijds geconstateerd dat te veel inkomstenbelasting is geheven en anderzijds dat te weinig premie volksverzekeringen is geheven. De situatie zoals beschreven in artikel 45aa, onderdeel e, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: URIB 2001) is in deze casus niet aan de orde.

Vraag

Is interne compensatie tussen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen  toegestaan bij het nemen van een beslissing op een verzoek om ambtshalve vermindering?

Antwoord

Nee. Ook in de sfeer van ambtshalve vermindering is interne compensatie tussen twee afzonderlijke heffingen, ook al zijn deze verenigd in één belastingaanslag, niet toegestaan.

Beschouwing

Het leerstuk van de interne compensatie is al lang geleden in de jurisprudentie van de Hoge Raad tot ontwikkeling komen. Uit deze jurisprudentie volgt dat interne compensatie zowel in de bezwaar- en beroepsfase als in de sfeer van ambtshalve vermindering mogelijk is.

Zo overwoog de Hoge Raad in zijn arrest van 17 mei 1961, ECLI:NL:HR:1961:AX8225, voor de bezwaarfase als volgt:

“dat het den Inspecteur vrijstaat, indien tegen een aanslag bezwaar wordt gemaakt, ook in het geding voor het Hof, de elementen van den aanslag te veranderen met gebruikmaking van de hem ten dienste staande gegevens, met deze beperking slechts, dat de aanslag niet mag worden vastgesteld op een hoger bedrag dan het oorspronkelijke;”

In zijn arrest van 24 januari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AD9713, heeft de Hoge Raad duidelijk gemaakt dat in belastingzaken ook na de inwerkingtreding van artikel 7:11 van de Algemene wet bestuursrecht, zowel in bezwaar als in beroep, interne compensatie is toegestaan:

“3.2. (…) Aldus stelt het middel de vraag aan de orde of het door de inspecteur toepassen van zogenoemde interne compensatie niet langer is toegestaan onder het per 1 januari 1994 ook voor het belastingrecht in werking getreden artikel 7:11, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb).

3.3. Uit de tekst van artikel 7:11, lid 1, Awb kan niet worden afgeleid dat het, indien een belastingplichtige in bezwaar een aanslag op een bepaald punt bestrijdt, de inspecteur niet zou vrijstaan andere elementen van de aanslag aan de orde te stellen en gelet op die andere elementen het standpunt in te nemen dat de aanslag, hoewel op het bestreden punt mogelijk onjuist, toch niet te hoog is vastgesteld.

(…)

Evenals het de belastingplichtige vrijstaat om zijn bezwaar te doen steunen op argumenten die niet stroken met het door hem bij zijn aangifte ingenomen standpunt, heeft de inspecteur de vrijheid om in bezwaar de aanslag te handhaven op grond van argumenten die afwijken van het door hem bij het opleggen van die aanslag ingenomen standpunt. Het vorenstaande geldt, gelet op de tekst van artikel 8:69, lid 1, Awb, mutatis mutandis ook voor de beroepsfase.

3.4. Ook uit de geschiedenis van de totstandkoming van de artikelen 7:11, lid 1, en 8:69 van de Awb en van de Wet van 29 oktober 1998, houdende aanpassing van het fiscale procesrecht aan de Algemene wet bestuursrecht en wijziging van een aantal fiscale en andere wetten (herziening van het fiscale procesrecht), Stb. 621, kan niet worden afgeleid dat interne compensatie, die immers niet leidt tot verhoging van de aanslag (reformatio in peius), niet langer mogelijk zou zijn. Met name blijkt daaruit niet dat de wetgever een zodanige duiding van het karakter van een aanslag voor ogen heeft gestaan dat, anders dan waarvan hiervóór in 3.3 is uitgegaan, voor de toepassing van de evengenoemde artikelen van de Awb de aanslag zou zijn te beschouwen als een meerledig besluit.

3.5. Gelet op het vorenstaande moet worden geoordeeld dat in belastingzaken ook onder de werking van de Awb, zowel in bezwaar als in beroep, interne compensatie is toegelaten. Het eerste middel faalt derhalve in zoverre.”

Dat interne compensatie niet alleen in de bezwaar- en beroepsfase mogelijk is, maar ook bij het nemen van een beslissing op een verzoek om ambtshalve vermindering van een belastingaanslag, kan worden opgemaakt uit het arrest van de Hoge Raad van 14 april 2006, ECLI:NL:HR:2006:AT4493:

”3.4 (…) Een inspecteur heeft in beginsel in het kader van een beslissing die hij ambtshalve geeft omtrent vermindering of teruggaaf van belasting, de bevoegdheid - binnen het kader van de wettelijke regels en de beginselen van behoorlijk bestuur - om tevens rekening te houden met andere feiten die grond opleveren om de vermindering of teruggaaf te beperken, zodat per saldo (zoveel mogelijk) sprake is van een juiste belastingheffing.”

Voornoemde jurisprudentie heeft betrekking op de situatie dat interne compensatie plaatsvindt binnen één en hetzelfde belastingmiddel, bijvoorbeeld de inkomstenbelasting.

Voor een gecombineerde aanslag IB/PVV, zoals hier aan de orde, heeft de Hoge Raad in het verleden meermaals geoordeeld dat interne compensatie van inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen in de bezwaar- en beroepsfase niet mogelijk is, omdat het gaat om twee afzonderlijke heffingen. Zie in dit verband het arrest HR 22 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8424. Daarin wordt verwezen naar de wetsgeschiedenis van artikel 62 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, waaraan het huidige artikel 9.1 Wet IB 2001 is ontleend (zie Kamerstukken II 1998/99, 26727, nr. 3, p. 285):

“3.4. Het middel faalt ten slotte bij gebrek aan belang voorzover daarin wordt aangevoerd dat, ingeval op de voet van artikel 62, lid 2, van de Wet bij één aanslag zowel inkomstenbelasting als premie volksverzekeringen is geheven, de zogeheten interne compensatie van inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen mogelijk is. Het Hof heeft het antwoord op die vraag immers uitdrukkelijk in het midden gelaten en mocht dat ook doen, omdat het in het middel veronderstelde geval zich, gelet op hetgeen in 3.3 hiervóór is overwogen, hier niet voordoet. Overigens verdient opmerking dat deze vraag, ingeval een gecombineerde aanslag zou zijn opgelegd, ontkennend moet worden beantwoord. De inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen zijn afzonderlijke heffingen en vormen in zo'n geval afzonderlijke bestanddelen van de gezamenlijke aanslag. Blijkens de door de Advocaat-Generaal in punt 2 van zijn conclusie aangehaalde passages uit de parlementaire behandeling van de Wet van 27 april 1989, Stb. 122, is het bij de invoering van artikel 62, lid 2, van de Wet, de uitdrukkelijke bedoeling van de wetgever geweest dit karakter van afzonderlijke heffingen te handhaven. Hiermee verdraagt zich niet een compensatie van inkomstenbelasting met premie volksverzekeringen.”

Later heeft de Hoge Raad, onder verwijzing naar dit arrest, herhaald dat tussen de afzonderlijke heffingen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen geen interne compensatie mag plaatsvinden (zie HR 15 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ4415, r.o. 3.4 en HR 31 januari 2014, ECLI:NL:HR:2014:165, r.o. 3.6.1).
 
Nu duidelijk is dat interne compensatie tussen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen in de bezwaar- en beroepsfase in elk geval niet is toegestaan, komt de vraag op of deze regel ook geldt bij het nemen van een beslissing op een verzoek om ambtshalve vermindering als bedoeld in artikel 9.6 Wet IB 2001. De kennisgroep beantwoordt deze vraag bevestigend.   
 
Ambtshalve vermindering van een belastingaanslag inkomstenbelasting is aan de orde zodra het de inspecteur is gebleken dat die belastingaanslag op een te hoog bedrag is vastgesteld (artikel 9.6, eerste lid, Wet IB 2001 in combinatie met artikel 45aa URIB 2001), tenzij sprake is van een uitzondering (opgenomen in artikel 45aa, onderdelen a tot en met e, URIB 2001). Deze bepalingen zijn op grond van artikel 58, eerste lid, van de Wet financiering sociale verzekeringen van overeenkomstige toepassing op de wijze van heffing van premie volksverzekeringen.
 
Duidelijk is dat de wetgever het afzonderlijke karakter van de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen heeft willen handhaven, ook na invoering van het voorschrift dat beide heffingen veelal via één gecombineerde belastingaanslag worden geheven (artikel 9.1, derde lid, Wet IB 2001). Dat afzonderlijke karakter geldt onverkort en staat los van de processuele fase van aanslagregeling, bezwaar, (hoger) beroep, beroep in cassatie of ambtshalve vermindering. Daarom valt niet in te zien waarom de overwegingen van de Hoge Raad omtrent het op wetshistorische gronden niet kunnen toepassen van interne compensatie tussen twee afzonderlijke heffingen, zoals de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, in de bezwaar- en beroepsfase, niet ook van toepassing zouden zijn in de sfeer van ambtshalve vermindering. Anders gezegd: het afzonderlijke karakter van deze heffingen verdraagt zich niet alleen niet met interne compensatie in de bezwaar- en beroepsfase, maar ook niet met interne compensatie in de sfeer van ambtshalve vermindering. De wetshistorische gronden die de Hoge Raad veelal redengevend acht voor het niet kunnen toepassen van interne compensatie tussen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen in bezwaar en beroep, gelden op vergelijkbare wijze voor de sfeer van ambtshalve vermindering.
 
De kennisgroep komt dan ook tot de conclusie dat interne compensatie tussen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen in de sfeer van ambtshalve vermindering, net als in de bezwaar- en beroepsfase, op wetshistorische gronden niet toelaatbaar is.