[VERVALLEN] KG:208:2022:3 Tijdstip van overleggen verklaring bij toepassing van het walstroomtarief

Aanleiding

Een leverancier levert in 2022 elektriciteit aan walstroominstallaties die geheel of nagenoeg geheel bestemd zijn voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen. De walstroominstallaties beschikken over een zelfstandige aansluiting of zijn voorzien van een comptabele meetinrichting. De  walstroominstallaties voldoen aan de voorwaarden van artikel 47, eerste lid, onderdeel w, van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm) jo. artikel 60b, eerste lid, Wbm. Tot slot is de verbruiker geen onderneming in moeilijkheden als bedoeld in artikel 60b, tweede lid, Wbm.

De verbruiker heeft vooralsnog niet de in artikel 21d, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit belastingen op milieugrondslag (hierna: UBbm) genoemde verklaring aan de leverancier overgelegd dat de elektriciteit uitsluitend wordt aangewend in een walstroominstallatie als bedoeld in artikel 47, eerste lid, onderdeel w, Wbm.

De leverancier heeft ter zake van deze leveringen dan ook aangifte gedaan naar het reguliere tarief van artikel 59, eerste lid, onderdeel c, eerste aandachtsstreepje, Wbm en artikel 3, eerste lid, Wet opslag duurzame energie- en klimaattransitie (hierna: Wet ODE).

De leverancier vraagt of hij ter zake van de levering artikel 60b, eerste lid, Wbm respectievelijk artikel 3, derde lid, Wet ODE (hierna ook: walstroomtarief) mag toepassen indien de verbruiker alsnog, nadat de leverancier over de tijdvakken vanaf 2022 aangiften heeft gedaan maar voordat hij deze heeft gecorrigeerd, een verklaring overlegt zoals bedoeld in artikel 21d, tweede lid, UBbm. Dat zou betekenen dat het tarief voor de EB € 0,0005 bedraagt en dat voor de ODE geen tarief wordt vastgesteld.

Vraag

Mag een leverancier de energiebelasting en opslag duurzame energie- en klimaattransitie corrigeren naar het walstroomtarief indien de verbruiker de voor dit tarief vereiste verklaring pas overlegt nadat de leverancier aangifte heeft gedaan?

Antwoord

Ja, een leverancier mag de energiebelasting en opslag duurzame energie- en klimaattransitie corrigeren naar het walstroomtarief indien de verbruiker de voor dit tarief vereiste verklaring pas overlegt nadat aangifte is gedaan. Indien hij het tarief uiterlijk in het tweede jaar na het kalenderjaar van levering corrigeert, mag hij de gevolgen voor de energiebelasting in de aangifte verwerken. Indien hij het tarief na twee jaar, maar binnen vijf jaar na het kalenderjaar van levering corrigeert, dient hij te verzoeken om een ambtshalve vermindering. Na vijf jaar na het kalenderjaar van levering kan geen aanspraak meer worden gemaakt op het walstroomtarief.

Beschouwing

Wettelijk kader

Op grond van artikel 60b, eerste lid, Wbm is in afwijking van artikel 59, eerste lid, onderdeel c, eerste aandachtsstreepje, Wbm het tarief voor elektriciteit die wordt geleverd aan een walstroominstallatie die geheel of nagenoeg geheel bestemd is voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen als bedoeld in artikel 70a, derde lid, per kWh € 0,0005.

Op grond van artikel 21 d, tweede lid, UBbm is het tarief, bedoeld in artikel 60b, eerste lid, Wbm, slechts van toepassing indien de verbruiker een verklaring heeft overgelegd aan degene die de elektriciteit aan hem levert, dat de elektriciteit uitsluitend wordt aangewend in een walstroominstallatie als bedoeld in artikel 47, eerste lid, onderdeel w, Wbm die geheel of nagenoeg geheel bestemd is voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen als bedoeld in artikel 70a, derde lid, Wbm.

Op grond van artikel 20b, tweede lid, Uitvoeringsregeling belastingen op milieugrondslag (hierna: URbm) wordt de verklaring, bedoeld in artikel 21d, tweede lid, UBbm, door de verbruiker ondertekend en bevat ten minste:

1. de dagtekening;
2. naam en adres van de verbruiker;
3. naam en adres van de leverancier;
4. de EAN-code van de aansluiting waarop de verklaring betrekking heeft;
5. de verklaring dat de elektriciteit uitsluitend wordt aangewend in een walstroominstallatie die geheel of nagenoeg geheel bestemd is voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen als bedoeld in artikel 70a, derde lid, van de wet;
6. de verklaring dat de walstroominstallatie beschikt over een zelfstandige aansluiting en dat deze walstroominstallatie geen deel uitmaakt van een meer omvattende onroerende zaak als bedoeld in artikel 16, onderdelen a tot en met e, Wet waardering onroerende zaken, of dat de walstroominstallatie beschikt over een comptabele meetinrichting als bedoeld in artikel a18a van het besluit.

Grammaticale interpretatie

Artikel 21 d, tweede lid, UBbm stelt voor de toepassing van het walstroomtarief onder meer het overleggen van een verklaring als voorwaarde. Het tijdstip waarop de verklaring moet worden overgelegd is niet specifiek bepaald. Het is daarom niet duidelijk of een verbruiker de verklaring aan zijn leverancier moet overleggen voorafgaand aan de levering, aan de factuurdatum (onderscheid voorschotnota / eindfactuur / credit nota?) of het doen van aangifte, of dat dat ook op een later moment kan (na het doen van aangifte, maar voorafgaand aan het corrigeren van deze aangifte).

Uit de bewoordingen van het UBbm zou je kunnen afleiden dat de verklaring moet worden overgelegd voordat het verlaagde tarief kan worden toegepast in de aangifte, omdat via de verklaring duidelijk wordt dat de elektriciteit aan een walstroominstallatie wordt geleverd die voldoet aan de voorwaarden. Er staat immers “heeft overgelegd” en “dat de elektriciteit wordt aangewend in een walstroominstallatie…”.  Ook in artikel 20b, tweede lid, onderdeel e, URbm staat dat de verklaring moet zijn “dat de elektriciteit geheel of nagenoeg geheel wordt aangewend in een walstroominstallatie…”.

Een andere uitleg is echter ook mogelijk. De energiebelasting is een aangiftebelasting, waarbij een belastingplichtige zijn aangifte op een later moment kan aanpassen door een suppletie in te dienen. Artikel 21d, tweede lid, UBbm kan zo worden gelezen dat op het moment van toepassen van het verlaagde tarief in de aangifte een verklaring moet zijn overgelegd door de klant, welk moment ook kan zijn het indienen van een suppletie. Omdat je op basis van de tekst van artikel 21d, tweede lid, UBbm beide kanten op kan, wordt gekeken naar doel en strekking van deze bepaling en meer in het bijzonder van de vereiste verklaring.

Doel en strekking

Het doel van de verklaring is dat er daarmee duidelijkheid ontstaat voor zowel de leverancier bij het toepassen van het walstroomtarief als de Belastingdienst bij het achteraf controleren of het walstroomtarief terecht is toegepast. Beide doelen worden nog steeds bereikt als de verklaring wordt overgelegd na het indienen van de aangifte, maar vóór het indienen van een suppletie op deze aangifte waarin het bijzondere tarief wordt toegepast. Het achteraf overleggen van deze verklaring is evenmin van invloed op de mogelijkheden om na te gaan of aan de materiële voorwaarden van artikel 21d, tweede lid, UBbm is voldaan.

Het walstroomtarief is naar zijn aard een stimuleringsbepaling, waardoor de bedoeling van de wetgever lijkt te zijn om dit tarief breed toe te passen bij verbruikers die daar recht op hebben. Uit de parlementaire behandeling kan niet worden opgemaakt dat de voorwaarde van het verstrekken van een verklaring is bedoeld om hierin een beperking aan te brengen. Deze voorwaarde kent, zoals gezegd, een ander doel.

Samenhang met andere wet- en regelgeving inzake belastingen op milieugrondslag

Zowel de Wbm, het UBbm en de URbm stellen op meerdere plaatsen voor de bepaling van de grondslag, het van toepassing zijn van bepaalde tarieven, vrijstellingen of het verkrijgen van een teruggaaf van energiebelasting het overleggen van een verklaring als voorwaarde. Het tijdstip waarop de verklaring moet worden overgelegd is daarbij vaak niet specifiek bepaald.

Het UBbm en de URbm gebruiken op één uitzondering na de bewoordingen “een verklaring heeft overgelegd” waarbij uit de daarop volgende tekst kan worden afgeleid dat de verklaring vooraf moet worden overgelegd (bijvoorbeeld “een verklaring heeft overgelegd dat hij een energieopslagfaciliteit exploiteert” of “de verklaring dat de elektriciteit uitsluitend wordt aangewend”). In sommige gevallen moet de verklaring het kalenderjaar bevatten waarop deze betrekking heeft, waaruit kan worden afgeleid dat de verklaring jaarlijks moet worden overgelegd. De in het Handboek Milieubelasting gegeven toelichting op de wet- en regelgeving is niet eenduidig over het moment van overleggen van de verklaringen (“voorafgaand aan de levering”, “vooraf”, “een verklaring heeft overgelegd”, “een verklaring kan overleggen” etc.).

De in de vorige alinea genoemde uitzondering betreft artikel 20 URbm, waarin is bepaald dat het zogenoemde tuinderstarief van artikel 60 Wbm “slechts toepassing (vindt) indien de leverancier een … verklaring kan overleggen…”. Dit verschil kan worden verklaard doordat dit artikel is aangepast naar aanleiding van het vervallen van artikel 34a Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting, waarbij de aanpassing lijkt te zijn gebaseerd op de tekst van de vervallen bepaling uit de Uitvoeringsbeschikking (deze luidde “een … verklaring kan worden overgelegd…”). 

Over de samenhang met andere wet- en regelgeving inzake energiebelasting dient nog het volgende te worden opgemerkt. Bij het tarief voor zakelijk verbruik opgenomen in artikel 59, eerste lid, onderdeel c, Wbm en bij de vrijstellingen opgenomen in artikel 64 Wbm heeft een verbruiker de keuze om zijn leverancier vooraf te vragen het lagere tarief of een vrijstelling toe te passen, dan wel achteraf de Belastingdienst te vragen om een teruggaaf. De eis van het vooraf overleggen van de verklaring kan in die gevallen worden verklaard vanuit de noodzaak om te voorkomen dat een bedrag twee keer wordt teruggevraagd. Het walstroomtarief kent deze keuzemogelijkheid niet.

In de wetsgeschiedenis is geen toelichting te vinden waarom bij de regeling voor walstroominstallaties uitsluitend de mogelijkheid voor toepassing door de leverancier is gekozen en niet is voorzien in een teruggaafregeling. Nergens blijkt uit dat het de bedoeling van de wetgever is geweest dat het walstroomtarief uitsluitend kan worden toegepast als voor een bepaald tijdstip een verklaring is overgelegd en dat deze regeling zich hiermee onderscheidt van andere bijzondere regelingen waarvoor een verklaring moet worden overgelegd.

Overwegingen om toe te staan dat de verklaring achteraf mag worden overgelegd

De voorgelegde casus voldoet materieel aan de voorwaarden voor toepassing van het walstroomtarief. De elektriciteit werd geleverd aan walstroominstallaties voor schepen niet zijnde particuliere pleziervaartuigen. De walstroominstallaties beschikten over een zelfstandige aansluiting of een comptabele meetinrichting. De verbruiker was geen onderneming in moeilijkheden. De enige formele voorwaarde waaraan niet was voldaan, was het overleggen van de verklaring.

Op basis van een grammaticale interpretatie van artikel 21d, tweede lid, UBbm kan niet worden geconcludeerd wanneer de verklaring uiterlijk moet zijn overgelegd. Het tijdstip van overleggen is immers niet specifiek bepaald.

Gelet op doel en strekking van de wet past het stellen van de voorwaarde dat de verklaring moet worden overgelegd voordat het verlaagde tarief kan worden toegepast in de aangifte niet binnen het doel van de regeling dat het gebruik van walstroominstallaties wordt gestimuleerd en evenmin binnen het doel dat met de voorwaarde van de verklaring wordt beoogd.

Er is geen risico dat het walstroomtarief zowel door de leverancier als door de Belastingdienst wordt toegepast. Het walstroomtarief kan alleen worden toegepast door de leverancier. Als de leverancier het reguliere energiebelastingtarief in rekening heeft gebracht kan de verbruiker het walstroomtarief niet effectueren door middel van een teruggaafverzoek.

De Belastingdienst kan er daarom mee instemmen dat een leverancier de aan een verbruiker in rekening gebrachte energiebelasting en opslag duurzame energie- en klimaattransitie corrigeert naar het walstroomtarief indien de verbruiker de voor dit tarief vereiste verklaring pas overlegt nadat aangifte is gedaan maar voordat deze aangifte is gecorrigeerd. Indien hij het tarief uiterlijk in het tweede jaar na het kalenderjaar van levering corrigeert, mag hij de gevolgen voor de energiebelasting in de aangifte verwerken. Indien hij het tarief na twee jaar maar binnen vijf jaar na het kalenderjaar van levering corrigeert, dient hij te verzoeken om een ambtshalve vermindering en aan de daarvoor geldende voorwaarden te voldoen. Na vijf jaar na het kalenderjaar van levering kan geen aanspraak meer worden gemaakt op het walstroomtarief.

Kennisgroep

In een eerdere kennisgroepvraag (nummer KG:208:2022:1) is een soortgelijke casus aan de orde geweest maar dan ten aanzien van het laadpalentarief van artikel 60a Wbm.