KG:211:2022:7 Zorgvrijstelling - kwalificerend aandeelhouderschap zorgvrijstelling

Aanleiding

Een stichting is aandeelhouder van meerdere deelnemingen die zorgwerkzaamheden uitvoeren als bedoeld in artikel 5, lid 1, onderdeel c, ten eerste, Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de zorg-BV’s). Daarnaast is zij aandeelhouder van X BV. X BV voert ondersteunende werkzaamheden uit die zijn gericht op het bevorderen van de zorgwerkzaamheden binnen het zorgconcern. Ook de activiteiten van de stichting zijn gericht op het bevorderen van deze zorgwerkzaamheden. De stichting stelt verder vastgoed ter beschikking aan de zorg-BV’s en verricht diverse ondersteunende functies binnen de groep.

Vragen

Staan de volgende activiteiten van de stichting eraan in de weg dat de stichting als een kwalificerende aandeelhouder in de zin van onderdeel 6.2.4.1 van het Besluit van 25 november 2019, nr. 2019-187751, zoals gewijzigd bij Besluit van 27 juli 2022, nr. 2022-8874) kan worden aangemerkt en daarmee aan de toepassing van de zorgvrijstelling op de zorg-BV’s?

1. het houden van de deelneming in (de Vpb belaste) X BV;
2. het ter beschikking stellen van vastgoed aan de zorg-BV’s;
3. het verrichten van ondersteunende functies binnen het zorgconcern

Antwoorden

1. Nee, de werkzaamheden van de deelneming zijn ondersteunend aan de zorgwerkzaamheden als bedoeld in artikel 5, lid 1, onderdeel c van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
2. Nee, het ter beschikking stellen van vastgoed binnen het eigen zorgconcern, is gericht op het bevorderen van de zorgactiviteiten binnen het zorgconcern waarvan zij onderdeel uitmaakt.
3. Nee, de ondersteunende activiteiten zijn gericht op het bevorderen van de zorgactiviteiten binnen het concern.

Daarmee staan deze activiteiten ieder op zich het kwalificerend aandeelhouderschap van de stichting niet in de weg.

Beschouwing

De voorgelegde vragen zien op de toepassing van de zorgvrijstelling (artikel 5, lid 1, onderdeel c, ten 1^e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) juncto artikel 4 Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971 Vpb (hierna: UB Vpb 1971)) op een aantal zorg-BV's. Om in aanmerking te komen voor de zorgvrijstelling geldt dat moet worden voldaan aan zowel de werkzaamheden- als winstbestemmingseis. Zie hiervoor het Besluit van 25 november 2019, nr. 2019-187751, zoals gewijzigd bij Besluit van 27 juli 2022, nr. 2022-8874, hierna verder aan te duiden als het zorgbesluit.

Niet ter discussie staat dat de zorgvrijstelling niet van toepassing is op X BV. De vragen zien niet op de Vpb-kwalificatie op het niveau van de stichting.

Voor de toepassing van de zorgvrijstelling op de zorg-BV’s vragen in dit verband de volgende twee onderdelen van het zorgbesluit bijzondere aandacht:

1. onderdeel 6.2.4.1. ten 1^e
2. onderdeel 6.2.4.1. ten 5^e.

De kennisgroep is niet gevraagd naar een oordeel over de overige voorwaarden van onderdeel 6.2.4.1. van het zorgbesluit.

1. Staat het houden van een Vpb-belaste deelneming kwalificerend aandeelhouderschap in de weg?

Om deze vraag te kunnen beantwoorden, moeten de volgende twee deelvragen worden beantwoord:

1. Wordt voldaan aan de doelomschrijvingseis als bedoeld in onderdeel 6.2.4.1., ten 1^e, van het zorgbesluit?
2. Wordt voldaan aan de bestedingseis als bedoeld in onderdeel 6.2.4.1., ten 5^e, van het zorgbesluit?

Ad 1) Wordt voldaan aan de doelomschrijvingseis als bedoeld in onderdeel 6.2.4.1. ten 1^e, van het zorgbesluit?

In onderdeel 6.2.4.1. ten 1^e is de volgende voorwaarde opgenomen:

“Doelomschrijving

Zowel uit de statutaire doelomschrijving als de feitelijke gedragingen moet blijken dat het doel van de stichting is gericht op het houden van de aandelen in de zorg-bv en het bevorderen van de zorgwerkzaamheden van het zorgconcern waarvan de stichting en de zorg-bv onderdeel uitmaken.”

Deze tekst kent twee cumulatieve voorwaarden:

1. Uit de statutaire doelomschrijving en de feitelijke werkzaamheden van de stichting moet blijken dat het doel van de stichting is gericht op het houden van de aandelen in de zorg-BV; en
2. Uit de statutaire doelomschrijving en de feitelijke werkzaamheden van de stichting moet blijken dat het doel van de stichting is gericht op het bevorderen van de zorgwerkzaamheden van het zorgconcern waarvan de stichting en de zorg-BV onderdeel uitmaken.

Wordt voldaan aan de eerste voorwaarde?

Er worden ook andere aandelen gehouden dan de aandelen in de beide zorg-BV’s. De stichting houdt namelijk ook 100% van de aandelen in een Vpb-belaste BV. De vraag is of zij daarmee aan de eerste voorwaarde voldoet.

Voor zover gelezen zou kunnen worden dat de eerste voorwaarde verbiedt om aandelen in andere BV’s dan zorg-BV’s te houden, is de kennisgroep van mening dat naar de ratio van artikel 4 UB Vpb 1971 en het zorgbesluit het niet noodzakelijk is dat de stichting uitsluitend ten doel heeft de aandelen in een zorg-BV te houden. Dit blijkt uit onderdeel 6.1 van het zorgbesluit waarin is gesteld dat het houden van een deelneming in ieder geval onder het toepassingsbereik van artikel 4 UB Vpb 1971 valt als de werkzaamheden van dat lichaam op het terrein van de zorg liggen of daaraan ondersteunend zijn.

Niet ter discussie staat dat de activiteiten van X BV zich richten op het bevorderen van de zorgwerkzaamheden van het zorgconcern. Zij voert namelijk ondersteunende werkzaamheden uit voor de zorgwerkzaamheden binnen het zorgconcern.

Daarnaast is ook uit de tweede voorwaarde – zoals hiervoor weergegeven – af te leiden dat de stichting niet uitsluitend aandelen in zorg-BV’s hoeft te houden. In de tweede voorwaarde is vermeld dat:

“de activiteiten van de stichting moeten zijn gericht op het bevorderen van de zorgwerkzaamheden van het zorgconcern waarvan de stichting en de zorg-bv onderdeel uitmaken.”

In de tekst van deze voorwaarde ligt besloten dat tot het concern ook andere lichamen kunnen behoren dan de stichting en de zorg-BV. Bij een enge interpretatie van de eerste voorwaarde zou de tweede voorwaarde feitelijk een dode letter zijn.

Ad 2) Wordt voldaan aan de bestedingseis als bedoeld in onderdeel 6.2.4.1. ten 5^e   van het zorgbesluit?

In onderdeel 6.2.4.1., ten 5^e van het zorgbesluit staat het volgende:

“Bestedingseis

Uit de statuten van de stichting blijkt dat alle gelden, uitgaven en vermogensbestanddelen van de stichting, niet zijnde operationele kosten van de stichting, ook in het geval van liquidatie, uitsluitend kunnen worden besteed ten behoeve van een lichaam waarop de zorgvrijstelling van toepassing is of een algemeen maatschappelijk belang.”

In dit onderdeel is de eis gesteld dat de stichting uitsluitend geld kan besteden aan een algemeen maatschappelijk belang of aan lichamen waarop de zorgvrijstelling van toepassing is.

In onderdeel 6.1. van het zorgbesluit wordt aangegeven dat het houden van een deelneming in ieder geval binnen de omschrijving van artikel 4 UB Vpb 1971 valt,  als de werkzaamheden van het lichaam waarvan de aandelen worden gehouden op het terrein van de zorg of het algemeen maatschappelijk belang liggen of daaraan ondersteunend zijn. De staatssecretaris geeft in deze gevallen (onder voorwaarden) ruimte voor een lichaam waarop de zorgvrijstelling van toepassing is om een deelneming te houden zonder dat dit effect heeft op die vrijstelling. De vraag is of, gelet op de tekst van onderdeel 6.2.4.1. ten 5^e, deze ruimte ook kan worden geboden aan kwalificerende aandeelhouders, aangezien zij hun gelden moeten besteden aan lichamen waarop de zorgvrijstelling van toepassing is (of aan een algemeen maatschappelijk belang).

Gelet op de ratio van artikel 4 UB 1971 en het zorgbesluit is de kennisgroep van mening dat als de werkzaamheden van een deelneming (in casu X BV) op het terrein van de vrijgestelde zorg of het algemeen maatschappelijk belang liggen, dan wel daaraan ondersteunend zijn, er eveneens wordt voldaan aan onderdeel 6.2.4.1. ten 5^e.  

2. Staat het ter beschikking stellen van vastgoed aan de zorg-BV’s kwalificerend aandeelhouderschap in de weg?

Vraag die hier speelt is of het ter beschikking stellen van vastgoed aan de zorg-BV’s onder de doelomschrijving uit onderdeel 6.2.4.1. ten 1^e (tweede voorwaarde) valt.

De kennisgroep is van mening dat in dit geval, met het ter beschikking stellen van vastgoed aan zorg-BV’s binnen het concern, wordt voldaan aan voorwaarde 1 (doelomschrijving) van onderdeel 6.2.4.1. Het ter beschikking stellen van het vastgoed is hier gericht op het bevorderen van de zorgactiviteiten binnen het zorgconcern waarvan zij onderdeel uitmaakt, aangezien het concern zonder het vastgoed de zorgactiviteiten niet kan verrichten.

3. Staat het verrichten van ondersteunende functies binnen het concern aan kwalificerend aandeelhouderschap in de weg?

Er zijn diverse functies binnen het concern ondergebracht in de stichting. Niet ter discussie staat dat dit ondersteunende functies zijn binnen het concern die zijn gericht op het bevorderen van de zorgwerkzaamheden van het zorgconcern. Het verrichten van deze werkzaamheden binnen het concern door de stichting staat daarom niet in de weg aan het kwalificerend aandeelhouderschap.