Ga direct naar de inhoud
Ga direct naar de footer
KG:211:2024:1 Kwalificatie Kommanditgesellschaft Oostenrijk
Aanleiding
Naar aanleiding van een bij de heffing van inkomstenbelasting opgekomen vraag is beoordeeld of een Kommanditgesellschaft naar het recht van Oostenrijk vergelijkbaar is met een Nederlandse commanditaire vennootschap.
Vraag
Is een Oostenrijkse Kommanditgesellschaft voor de toepassing van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet inkomstenbelasting 2001, de Wet op de dividendbelasting 1965 en de Wet bronbelasting 2021 vergelijkbaar met een Nederlandse commanditaire vennootschap (CV)?
Antwoord
Een Oostenrijkse Kommanditgesellschaft is vergelijkbaar met een Nederlandse CV. De Oostenrijkse Kommanditgesellschaft is in casu te kwalificeren als een niet-transparante, open CV-achtige.
Beschouwing
Bij deze kwalificatie kon worden beschikt over:
- het besluit van de staatssecretaris van 11 december 2009, Stcrt. 2009, 19749 (hierna: het kwalificatiebesluit);
- het besluit van de staatssecretaris van 15 december 2015, Stcrt. 2015, 46508 (hierna: het CV-besluit);
- Kommanditgesellschaft-overeenkomst;
- Gesamte Rechtsvorschrift für Unternehmensgesetzbuch (hierna: UGB).
Feiten en omstandigheden
Er is sprake van een naar het recht van Oostenrijk aangegane Kommanditgesellschaft (hierna: KG). De KG in casu is een samenwerkingsverband tussen vier natuurlijke personen. Eén van hen is Komplementär (beherend vennoot), de andere drie natuurlijke personen zijn Kommanditisten (commanditaire vennoten).
Beoordelingswijze vergelijking met een CV
Buitenlandse rechtsvormen of samenwerkingsverbanden worden, voor zover dit voor Nederlandse belastingheffing van belang is, gekwalificeerd volgens het kwalificatiebesluit. In dit geval is de expliciete vraag gesteld of een Oostenrijkse KG vergelijkbaar is met een Nederlandse CV.
Volgens het kwalificatiebesluit is een samenwerkingsverband vergelijkbaar met een Nederlandse CV als het samenwerkingsverband de volgende kenmerken bezit:
- het samenwerkingsverband is op basis van de civielrechtelijke kenmerken aan te merken als personenvennootschap;
- op naam van het samenwerkingsverband wordt een onderneming gedreven;
- er is ten minste één beherend vennoot en één commanditaire vennoot;
- de beherend vennoot is onbeperkt of voor een gelijk deel aansprakelijk tegenover derden (als bedoeld in vraag B uit het kwalificatiebesluit, onder 3.3. Toetsingskader);
- de commanditaire vennoot is slechts intern draagplichtig tot maximaal het door hem ingelegde vermogen;
- de commanditaire vennoot verricht geen externe daden van beheer en bestuur;
- de vennootschap heeft geen in aandelen verdeeld kapitaal.
Als het samenwerkingsverband overeenkomt met een Nederlandse CV, moet op grond van artikel 2, derde lid, onderdeel c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) beoordeeld worden of fiscaal gezien sprake is van een open (niet-transparante) of besloten (transparante) CV. De vraag die daarbij wordt gesteld, is of alle vennoten unaniem toestemming moeten geven voor toetreding of vervanging van commanditaire vennoten. Deze vraag is nader uitgewerkt in het CV-besluit.
Beoordeling
Toetsing Oostenrijkse KG aan kenmerken Nederlandse CV.
a. Het samenwerkingsverband is op basis van de civielrechtelijke kenmerken aan te merken als personenvennootschap
In § 161 UGB staat het volgende:
“(1) Eine Kommanditgesellschaft ist eine unter eigener Firma geführte Gesellschaft, bei der die Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern bei einem Teil der Gesellschafter auf einen bestimmten Betrag (Haftsumme) beschränkt ist (Kommanditisten), beim anderen Teil dagegen unbeschränkt ist (Komplementäre).”
Waarbij onder “Firma” moet worden verstaan volgens § 17 UGB:
“(1) Die Firma ist der in das Firmenbuch eingetragene Name eines Unternehmers, unter dem er seine Geschäfte betreibt und die Unterschrift abgibt.”
Dit vertaalt zich naar:
“(1) Een commanditaire vennootschap is een onder eigen naam bestuurde vennootschap, waarbij de aansprakelijkheid jegens de schuldeisers van de vennootschap beperkt is tot een bepaald bedrag (waarborgsom) voor een deel van de aandeelhouders (commanditaire vennoten), terwijl het andere deel onbeperkt is (beherende vennoten).”
En:
“(1) De Firma is de naam van een ondernemer, ingeschreven in het handelsregister, waaronder hij zijn bedrijf drijft en zijn handtekening zet.”
In § 161 (2) UGB worden de bepalingen aangaande de offene Gesellschaft (§ 105-160 UGB) van toepassing verklaard op de KG, voorzover niet specifiek voor de KG een andere bepaling geldt.
Net als de offene Gesellschaft wordt de KG in Oostenrijk gerekend tot de categorie personenvennootschappen. Zie voor informatie over Oostenrijkse rechtsvormen in het algemeen en de KG in het bijzonder de website van de Oostenrijkse KvK. Daarom wordt de Oostenrijkse KG ook hier als personenvennootschap gezien. Ter ondersteuning kan hiervoor worden aangevoerd dat:
- de beherend vennoten onbeperkt aansprakelijk zijn voor de schulden en verplichtingen van de KG (dit op grond van § 161 (1) UGB);
- de KG weliswaar op eigen naam rechten en verplichtingen kan aangaan (§ 105 UGB spreekt van “rechtsfähig” – rechtsbevoegd), maar niet volgens de wet rechtspersoonlijkheid bezit, waardoor eigendom van vermogensbestanddelen bij de gezamenlijke vennoten berust;
- blijkens § 124 UGB overdracht van een belang in een KG alleen mogelijk is met toestemming van alle vennoten, tenzij in de KG-overeenkomst anders is bepaald.
b. Op naam van het samenwerkingsverband wordt een onderneming gedreven
Voor het begrip ‘onderneming’ gaat het hierbij niet om het fiscaalrechtelijke begrip onderneming zoals dat in de jurisprudentie is ontwikkeld (dat wil zeggen een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid welke door deelname aan het economisch verkeer het behalen van voordelen beoogt). Voor de beoordeling of de KG vergelijkbaar is met een Nederlandse CV worden de civielrechtelijke bepalingen met betrekking tot de KG vergeleken met hetgeen in het Wetboek van Koophandel en het Burgerlijk Wetboek is geregeld ten aanzien van de CV. Bij een onderneming gaat het in dit geval om het ruimere begrip ‘bedrijf’. Onder bedrijf wordt mede verstaan de zelfstandige uitoefening van een beroep en de exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.
Uit de KG-overeenkomst blijkt dat de onderhavige KG een onderneming drijft.
Op basis hiervan kan gesteld worden dat de KG voldoet aan dit vereiste.
c. Er is ten minste één beherend vennoot en één commanditaire vennoot
Uit de in onderdeel a hierboven al opgenomen § 161 UGB volgt dat een KG zowel commanditaire als beherende vennoten heeft. In casu heeft de KG volgens de overeenkomst één beherend vennoot en drie commanditaire vennoten. Aan dit vereiste is dus voldaan.
d. De beherend vennoot is onbeperkt of voor een gelijk deel aansprakelijk tegenover derden
Uit het in onderdeel a geciteerde wetsartikel volgt dat de beherend vennoten onbeperkt aansprakelijk zijn jegens schuldeisers. Aan dit vereiste is dus voldaan.
e. De commanditaire vennoot is slechts intern draagplichtig tot maximaal het door hem ingelegde vermogen
In § 171 UGB is hierover het volgende opgenomen:
“(1)Der Kommanditist haftet den Gläubigern der Gesellschaft bis zur Höhe der im Firmenbuch eingetragenen Haftsumme unmittelbar; die Haftung ist ausgeschlossen, soweit die Einlage geleistet ist. Auf Verlangen hat der Kommanditist den Gläubigern über die Höhe der geleisteten Einlage binnen angemessener Frist Auskunft zu geben.”
Dit vertaalt zich naar:
“(1) De commanditaire vennoot is rechtstreeks aansprakelijk jegens de schuldeisers van de vennootschap tot het bedrag van de aansprakelijkheid dat is ingeschreven in het handelsregister; aansprakelijkheid is uitgesloten voor zoveel de inbreng is betaald. De commanditaire vennoot moet de schuldeisers desgevraagd binnen een redelijke termijn informatie verstrekken over de hoogte van de inbreng.“
Ook aan dit vereiste wordt dus voldaan.
f. De commanditaire vennoot verricht geen externe daden van beheer en bestuur.
§ 164 UGB vermeldt het volgende over de commanditaire vennoot:
“Die Kommanditisten sind von der Führung der Geschäfte der Gesellschaft ausgeschlossen; sie können einer Handlung der unbeschränkt haftenden Gesellschafter nicht widersprechen, es sei denn, daß die Handlung über den gewöhnlichen Betrieb des Unternehmens der Gesellschaft hinausgeht. Die Vorschriften des § 116 Abs. 3 bleiben unberührt.”
Dit vertaalt zich naar:
“De commanditaire vennoten zijn uitgesloten van het beheer van de onderneming; zij kunnen zich niet verzetten tegen een handeling van de vennoten met onbeperkte aansprakelijkheid, tenzij de handeling buiten de normale bedrijfsvoering van de vennootschap valt. De bepalingen van § 116 (3) , blijven onaangetast.”
Daarnaast vermeldt § 170 UGB het volgende:
“Der Kommanditist ist als solcher nicht befugt, die Gesellschaft zu vertreten.”
Dit vertaalt zich naar:
“De commanditaire vennoot is als zodanig niet bevoegd de vennootschap te vertegenwoordigen.”
Aan vereiste f. wordt dus voldaan.
g. De vennootschap heeft geen in aandelen verdeeld kapitaal.
In het UGB wordt niet gesproken over de mogelijkheid dat een KG aandelen kan uitgeven. In zijn algemeenheid kan worden gesteld dat een Oostenrijkse KG voldoet aan dit vereiste. Dat is anders dan de in de Oostenrijkse Aktiengesetz beschreven Kommanditgesellschaft auf Aktien, maar dat is dan ook een geheel eigen rechtsvorm.
Conclusie
Nu aan de vereisten a. tot en met g. wordt voldaan, kan worden bevestigd dat een KG naar het recht van Oostenrijk voor de toepassing van de Nederlandse inkomstenbelasting (in voldoende mate) overeenkomt met een Nederlandse commanditaire vennootschap.
Open of besloten CV-achtige
Op grond van artikel 2, derde lid, onderdeel c, AWR dient vervolgens beoordeeld te worden of fiscaal gezien sprake is van een open (niet-transparante) of besloten (transparante) CV. De beoordeling van de open of besloten CV wordt benaderd op basis van ECLI:NL:HR:1992:ZC5194.
In de KG-overeenkomst staat opgenomen dat de overdracht van de participaties toestemming vereist van alle participanten, met uitzondering van de situatie waarin sprake is van overdracht aan een andere participant. Deze uitzondering is niet beperkt tot gevallen van evenredige overdracht.
In het CV-besluit staat in onderdeel 2.1 het volgende:
“Om het besloten karakter van een cv – of een buitenlandse cv-achtige – te waarborgen, moeten dus alle vennoten – zowel de beherende als de commanditaire – afzonderlijk toestemming verlenen. Dit geldt voor iedere wijziging in de onderlinge verhouding tussen de vennoten en voor de toetreding of vervanging door derden.”
Nu in dit geval overdracht van de participaties in de KG tussen vennoten onderling zonder toestemming van alle vennoten kan plaatsvinden, en daarbij de mogelijkheid bestaat dat de onderlinge verhouding tussen de vennoten wijzigt, is voor de toepassing van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, de Wet inkomstenbelasting 2001, de Wet op de dividendbelasting 1965 en de Wet bronbelasting 2021 sprake van een open, en dus niet-transparante, CV-achtige.