KG:211:2025:2 Zorgvrijstelling van toepassing op Coöperatie X?

Publicatiedatum 03-04-2025, 15:49 | Laatste update 03-04-2025, 15:49 | Standpunt

Aanleiding

Coöperatie X heeft als doel het verlenen van huisartsenspoedzorg in een bepaalde regio. De leden van de coöperatie zijn allen huisartsen die de betreffende spoedzorg verzorgen. De coöperatie heeft triagisten in dienst die de huisartsen assisteren. De coöperatie wenst van de vennootschapsbelasting te worden vrijgesteld op grond van artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten eerste, Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969). Nadere voorwaarden voor deze vrijstelling zijn opgenomen in artikel 4 Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971 (hierna: UB Vpb 1971) en het besluit van de Staatssecretaris van Financiën d.d. 25 november 2019, nr. 2019/187751 (hierna: het Besluit). De voorwaarden zijn te onderscheiden in voorwaarden die zien op de aard en omvang van de door het lichaam verrichte activiteiten (hierna: de werkzaamhedeneis) en de voorwaarden die worden gesteld aan de inrichting van het lichaam (hierna: winstbestemmingseis). Dit geheel aan regelgeving wordt hierna aangeduid als de zorgvrijstelling.

Vraag

Kan door Coöperatie X, een coöperatie met natuurlijke personen als leden, de zorgvrijstelling worden toegepast?

Antwoord

Nee. De zorgvrijstelling is niet van toepassing op Coöperatie X. Doordat de leden van deze coöperatie direct of indirect bestaan uit natuurlijke personen kan niet worden voldaan aan de winstbestemmingseis. Aan de kennisgroep is uitsluitend de vraag voorgelegd of Coöperatie X voldoet aan de winstbestemmingseis. De kennisgroep heeft daarom niet beoordeeld of door Coöperatie X wordt voldaan aan de voorwaarden van de werkzaamhedentoets.

Beschouwing

Wettelijk kader

In artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten eerste,  Wet Vpb 1969 is een vrijstelling opgenomen voor:

“(…) c. lichamen welke uitsluitend of nagenoeg uitsluitend werkzaamheden verrichten welke bestaan uit:
1⁰.  het genezen, verplegen of verzorgen van zieken, kraamvrouwen, mensen met een verstandelijke of lichamelijke beperking, wezen of ouderen die niet meer zelfstandig kunnen wonen; (…) “

Uit artikel 4 UB Vpb 1971 blijkt dat het lichaam van publiekrechtelijke aard dient te zijn, dan wel, indien dat niet het geval is, het lichaam, zo het winst behaalt, deze uitsluitend kan aanwenden ten bate van een ingevolge het onderhavige artikel vrijgesteld lichaam of een algemeen maatschappelijk belang.

In het Besluit zijn de uit deze bepalingen voortvloeiende vereisten nader uitgewerkt. Daarbij moet worden opgemerkt dat in het Besluit geen specifieke voorwaarden zijn opgenomen voor situaties waarin gebruik wordt gemaakt van de rechtsvorm coöperatie. Voor het antwoord op de onderhavige vraag wordt met name onderdeel 6.2.4 van het Besluit relevant geacht:

“Als kwalificerende aandeelhouder in de zin van de winstbestemmingseis wordt in elk geval aangemerkt:

1. een lichaam van publiekrechtelijke aard;
2. een op de voet van artikel 5 onderdeel c, Wet Vpb vrijgestelde stichting;
3. een ANBI;
4. een niet onder b. of c. vallende stichting die voldoet aan de hierna in onderdeel 6.2.4.1 gestelde voorwaarden;
5. een besloten vennootschap die voldoet aan de hierna in onderdeel 6.4.2 gestelde voorwaarden en waarvan alle aandelen worden gehouden door een lichaam als hiervoor genoemd onder a, b, c of d.”

Beoordeling

In artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten eerste, Wet Vpb 1969 is een subjectieve vrijstelling opgenomen voor lichamen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend zorgwerkzaamheden verrichten (de werkzaamhedeneis). Naast deze werkzaamhedeneis kent de wet een delegatiebepaling. Deze delegatiebepaling is ingevuld door artikel 4 UB Vpb 1971 en nader toegelicht in het Besluit. Een lichaam dat in aanmerking wenst te komen voor de zorgvrijstelling dient derhalve naast de uit de wet voortvloeiende voorwaarden en vereisten ook te voldoen aan de winstbestemmingseis van artikel 4 UB Vpb 1971. Deze voorwaarden en vereisten worden gesteld om te bewerkstelligen dat zorggelden behouden blijven voor de zorg of in ieder geval het algemeen belang. Met het oog hierop is in het Besluit nader omschreven wanneer naar de mening van de Staatssecretaris aan de voorwaarden en vereisten wordt voldaan.

In onderdeel 6.2.1 van het Besluit wordt geschetst dat de taken van zorginstellingen ten tijde van de totstandkoming van de Wet Vpb 1969 werden uitgevoerd door de overheid of private non-profitinstellingen (stichtingen). De afgelopen jaren zijn steeds meer zorgactiviteiten en ondersteunende activiteiten in afzonderlijke besloten vennootschappen ondergebracht. In onderdeel 6.2.2 van het Besluit wordt aansluitend geconstateerd dat de zorgvrijstelling niet is geschreven voor situaties waarbij de zorg wordt verleend vanuit besloten vennootschappen. Weliswaar is het mogelijk om statutair de uitkering van winst of het liquidatiesaldo aan aandeelhouders te beperken of uit te sluiten, maar naar de mening van de staatssecretaris is dat niet voldoende om te bereiken dat zorggelden behouden blijven voor de zorg of het algemeen belang. Een zorg-bv moet daarom zowel statutair als feitelijk aan aanvullende voorwaarden voldoen teneinde te borgen dat aan de winstbestemmingseis, neergelegd in artikel 4 UB Vpb 1971, wordt voldaan. Deze voorwaarden houden kort gezegd in dat eisen worden gesteld aan de statuten van de besloten vennootschap en dat de aandelen van de besloten vennootschap worden gehouden door zogenaamde kwalificerende aandeelhouders. In onderdeel 6.2.4 van het Besluit is gedefinieerd wat onder kwalificerende aandeelhouders dient te worden verstaan.

In het Besluit wordt de rechtsvorm coöperatie niet genoemd. De kennisgroep is van mening dat een coöperatie voor de zorgvrijstelling in aanmerking kan komen, mits aan alle voor de zorgvrijstelling gestelde voorwaarden en vereisten wordt voldaan, waardoor bereikt wordt dat zorggelden behouden blijven voor de zorg of het algemeen belang (de winstbestemmingseis). Om in het algemeen te kunnen bepalen welke nadere voorwaarden en vereisten passend zouden zijn bij de rechtsvorm coöperatie, is nader praktijkonderzoek vereist. Om voor deze casus toch al een antwoord te kunnen formuleren, wordt aansluiting gezocht bij de nadere voorwaarden en vereisten die in het Besluit worden gesteld aan een besloten vennootschap, mede om te kunnen bereiken dat voldaan wordt aan de winstbestemmingseis. Daar waar in het Besluit wordt gesproken over ‘aandeelhouders’ moet in dit verband ‘leden’ worden gelezen. In het geval van een besloten vennootschap dienen, om te kunnen voldoen aan de winstbestemmingseis, alle aandelen in handen te zijn van een zogenoemde kwalificerende aandeelhouder:

• een lichaam van publiekrechtelijke aard;
• een op de voet van artikel 5, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 vrijgestelde stichting;
• een ANBI;
• een stichting die voldoet aan de in onderdeel 6.2.4.1 van het Besluit gestelde nadere voorwaarden of
• een besloten vennootschap die voldoet aan de in onderdeel 6.2.4.2 van het Besluit gestelde voorwaarden en waarvan alle aandelen worden gehouden door de hiervoor genoemde kwalificerende aandeelhouders.

Een natuurlijk persoon kan dus volgens het Besluit niet worden aangemerkt als kwalificerende aandeelhouder.

Een coöperatie kent geen aandeelhouders maar leden. De kennisgroep is van mening dat, om de zorgvrijstelling deelachtig te kunnen worden, de leden van de coöperatie uitsluitend mogen bestaan uit lichamen die voor een besloten vennootschap kunnen worden aangemerkt als kwalificerend aandeelhouder. Uit de beschikbare informatie blijkt dat de leden van Coöperatie X direct of indirect bestaan uit natuurlijke personen. Hierdoor kan niet worden voldaan aan de winstbestemmingseis. Beoordeling of aan de overige voorwaarden wordt voldaan, kan daarom achterwege blijven.

Aan de kennisgroep is uitsluitend de vraag voorgelegd of Coöperatie X voldoet aan de winstbestemmingseis. De kennisgroep heeft dan ook niet getoetst of Coöperatie X voldoet aan de overige voor de zorgvrijstelling gestelde voorwaarden en vereisten. Doorslaggevend is namelijk het oordeel dat niet aan de winstbestemmingseis wordt voldaan.

Conclusie

De zorgvrijstelling is niet van toepassing op Coöperatie X. De coöperatie moet voldoen aan de eisen die worden gesteld artikel 5, eerste lid, onderdeel c, ten eerste, Wet Vpb 1969 en artikel 4 UB Vpb 1971. De kennisgroep is van mening dat waar in het Besluit voorwaarden worden gesteld aan de aandeelhouders van een besloten vennootschap vergelijkbare voorwaarden dienen te worden gesteld aan de leden van Coöperatie X. Nu de leden van Coöperatie X direct en indirect bestaan uit natuurlijke personen wordt reeds op deze grond niet aan de winstbestemmingseis voldaan.