KG:212:2023:2 Doteren aan de fiscale oudedagsreserve bij een gebroken boekjaar eindigend in belastingjaar 2023

Aanleiding

Bij de inwerkingtreding van het belastingplan 2023 is een uitzondering gemaakt voor het doteren aan de fiscale oudedagsreserve (hierna: FOR) ten aanzien van gebroken boekjaren die eindigen in het belastingjaar 2023. Naar aanleiding hiervan zijn verschillende vragen opgekomen die zien op de problematiek rondom een gebroken boekjaar, een lang boekjaar en de samenloop met een regulier boekjaar.

Vragen

Is het mogelijk om te doteren aan de FOR, in het belastingjaar 2023, ten aanzien van de volgende situaties:

1. boekjaar 1 april 2022 t/m 31 maart 2023;
2. boekjaren 1 januari 2023 t/m 31 december 2023 en 1 april 2022 t/m 31 maart 2023. Er is sprake van twee ondernemingen;
3. boekjaar 1 mei 2022 t/m 31 oktober 2023. Er is sprake van een lang boekjaar;
4. boekjaar 1 mei 2021 t/m 31 januari 2023. Er is sprake van een lang boekjaar;
5. boekjaar 1 mei 2022 t/m 31 januari 2024. Er is sprake van een lang boekjaar;

Antwoorden

1. doteren is mogelijk over het gehele gebroken boekjaar;
2. doteren is alleen mogelijk over het gebroken boekjaar;
3. geen splitsing van het lange boekjaar. Doteren is mogelijk in 2023 over het gehele, lange, boekjaar; 
4. splitsing eerste boekjaar in 1 mei 2021 t/m 30 april 2022 en tweede boekjaar 1 mei 2022 t/m 31 januari 2023. Doteren is mogelijk voor beide gebroken boekjaren;
5. splitsing eerste boekjaar in 1 mei 2022 t/m 30 april 2023 en tweede boekjaar 1 mei 2023 t/m 31 januari 2024. Doteren is alleen mogelijk voor het gebroken boekjaar dat eindigt in 2023.

Beschouwing

Met ingang van 1 januari 2023 is paragraaf 3.2.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) vervallen. Dit betekent dat doteren aan de FOR niet meer mogelijk is. De op 31 december 2022 bestaande reeds opgebouwde oudedagsreserve kan nog wel op basis van de op 31 december 2022 geldende regels worden afgewikkeld.

Met betrekking tot niet met het kalenderjaar samenvallende boekjaren, de gebroken boekjaren, is een latere inwerkingtreding van toepassing. Voor gebroken boekjaren geldt dat, in afwijking van artikel 3.66, tweede lid, Wet IB 2001, in het laatste boekjaar dat is aangevangen vóór 1 januari 2023 toevoeging aan de  FOR nog mogelijk is. Bij de inwerkingtredingsbepaling is in artikel LIX van het Belastingplan 2023 namelijk het volgende opgenomen ten aanzien van gebroken boekjaren:

"inwerkingtreding

1.

Deze wet treedt in werking met ingang van 1 januari 2023, met dien verstande dat:

a.

artikel I, onderdelen F, G, H, I, J, K, L, N, P, Q, R, S, T, U, V en KK, in afwijking van artikel 3.66, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, en artikel XLII voor het eerst toepassing vinden met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2023"

Als de uitzondering ten aanzien van artikel 3.66, tweede lid, Wet IB 2001 niet zou zijn opgenomen dan zou voor gebroken boekjaren geen dotatie mogelijk zijn. Artikel 3.66, tweede lid, Wet IB 2001 regelt immers dat de winst van een gebroken boekjaar wordt beschouwd als winst van kalenderjaar waarin het boekjaar is geëindigd.

Beschouwing vraag 1

Gelet op de hiervoor besproken uitzondering inzake de inwerkingtreding is het nog mogelijk om in belastingjaar 2023 te doteren aan de FOR omdat het gebroken boekjaar eindigt in 2023.

Beschouwing vraag 2

Er is sprake van twee ondernemingen; één met het regulier boekjaar 2023 en één met een gebroken boekjaar dat eindigt in 2023. Gelet op de inwerkingtredingsbepaling is doteren slechts mogelijk voor de onderneming met het gebroken boekjaar dat eindigt in 2023.

Beschouwing vraag 3

Er is sprake van een lang boekjaar. Op grond van artikel 3.66, derde lid, Wet IB 2001 wordt dit boekjaar niet gesplitst omdat bij splitsing geen twee gedeelten (waarvan het eerste deel twaalf maanden omvat) zouden ontstaan die in verschillende kalenderjaren eindigen. Na toepassing van het derde lid resteert een niet met het kalenderjaar samenvallend boekjaar van het tweede lid dat eindigt in 2023. Hierop is de uitgestelde inwerkingtreding van toepassing zodat doteren mogelijk is in belastingjaar 2023 over het lange boekjaar.

Beschouwing vraag 4

Er is sprake van een lang boekjaar. Op grond van artikel 3.66, derde lid, Wet IB 2001 wordt het lange boekjaar gesplitst in twee boekjaren, omdat daarbij twee gedeelten (waarvan het eerste deel twaalf maanden omvat) ontstaan die in verschillende kalenderjaren eindigen. Het eerste boekjaar bestaat dan uit de periode 1 mei 2021 t/m 30 april 2022 en het tweede boekjaar uit de periode 1 mei 2022 t/m 31 januari 2023. Over het eerste boekjaar (dat eindigt in 2022) kan regulier gedoteerd worden. Over het tweede boekjaar (dat eindigt in 2023) kan op grond van de inwerkingtredingsbepaling ook nog een dotatie plaatsvinden.

Beschouwing vraag 5

Er is sprake van een lang boekjaar. Op grond van artikel 3.66, derde lid, Wet IB 2001 wordt het lange boekjaar gesplitst in twee boekjaren, omdat daarbij twee gedeelten (waarvan het eerste deel twaalf maanden omvat) ontstaan die in verschillende kalenderjaren eindigen. Het eerste boekjaar bestaat dan uit de periode 1 mei 2022 t/m 30 april 2023 en het tweede boekjaar uit de periode 1 mei 2023 t/m 31 januari 2024. Alleen over het boekjaar dat eindigt in 2023 kan nog een dotatie plaatsvinden op grond van de inwerkingtredingsbepaling.

Ten aanzien van de ‘samentelregels’, opgenomen in artikel 3.72 Wet IB 2001 geldt dat deze alleen kunnen zien op het gebroken boekjaar. Ten aanzien van het regulier boekjaar is paragraaf 3.2.3 immers vervallen.