KG:204:2026:14 vrijstelling scholingskosten studietoelagen kinderen

Publicatiedatum 23-07-2026, 11:21 | Laatste update 23-07-2026, 11:21 | Standpunt

Aanleiding

Een werkgever heeft een zelfstandig recht op een studietoelage toegekend aan de kinderen van zijn werknemers. De werkgever betaalt de toelage rechtstreeks uit aan het kind. De toelage bestaat uit twee onderdelen:

• Een eenmalige jaarlijkse toelage voor ondersteuning in de betaling van het wettelijke lesgeld of collegegeld;
• Een maandelijkse toelage als bijdrage in andere studie- of opleidingskosten.

De hoogte van de toelage is afhankelijk van het onderwijs dat de kinderen volgen en het dienstverband van de werknemer. Te veel eigen inkomen bij het kind leidt tot verlies van de aanspraak op de toelage. De kinderen ontvangen de toelage alleen als ze een betalingsbewijs (hoger onderwijs) of inschrijvingsbewijs (lager onderwijs) aanleveren.

Vraag

Kan de werkgever de gerichte vrijstelling voor scholingskosten op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel g, onder 2º, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) toepassen op de studietoelage?

Antwoord

Nee. Artikel 31, eerste lid, onderdeel g, onder 2º, Wet LB 1964 is niet van toepassing, omdat geen sprake is van vroegere arbeid; het kind is immers geen postactieve werknemer. Bovendien is dit artikel volgens de wetsgeschiedenis niet bedoeld voor scholingskosten van kinderen van werknemers.

Beschouwing

1          Kwalificatie studietoelage voor de Wet LB 1964

Als een kind van een werknemer een zelfstandig recht heeft op een studietoelage, geniet dat kind op grond van artikel 2, eerste lid, Wet LB 1964 loon uit een bestaande dienstbetrekking van een ander en wordt het kind zelf ook werknemer in de zin van die wet. Zie ook KG:204:2022:23.

De studietoelage wordt voor de Wet LB 1964 aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking, omdat de toelage geen onmiddellijke tegenprestatie voor bepaalde arbeid vormt. Dit in tegenstelling tot loon uit tegenwoordige dienstbetrekking dat naar vaste rechtspraak ter nauwste verband houdt met bepaalde verrichte arbeid of met in een bepaald tijdvak verrichte arbeid waarvoor die inkomsten een rechtstreekse beloning vormen. Zie onder andere HR 31 januari 2014, ECLI:NL:HR:2014:165. De wetgever gebruikt de termen ‘loon uit (tegenwoordige respectievelijk vroegere) arbeid’ en ‘loon uit (tegenwoordige respectievelijk vroegere) dienstbetrekking’ overigens door elkaar; de begrippen hebben dezelfde betekenis.

De werkgever waar de ouder in dienstbetrekking is, is op grond van artikel 6, eerste lid, onderdeel b, Wet LB 1964 inhoudingsplichtig voor de toelage aan het kind.

2          Toepassing artikel 31, eerste lid, onderdelen f en g, Wet LB 1964

Op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964 kan een werkgever “voor zover sprake is van tegenwoordige arbeid” (gedeelten van) vergoedingen en verstrekkingen in het kader van de werkkostenregeling als eindheffingsbestanddeel aanwijzen, voor zover voldaan wordt aan de gebruikelijkheidseis. De werkgever moet uiterlijk op het fiscale genietingsmoment, kiezen of sprake is van een eindheffingsbestanddeel of werknemersloon. Zie ook KG:204:2023:21.

De bepaling beperkt zich volgens de memorie van toelichting (hierna: MvT) tot aanwijzing van eindheffingsbestanddelen voor zover sprake is van tegenwoordige arbeid, omdat van kosten in het kader van de dienstbetrekking in het algemeen alleen sprake is bij het daadwerkelijk verrichten van werkzaamheden:

2.1       Wetgeving en wetsgeschiedenis

“De werkkostenregeling is bedoeld ter vervanging van de huidige regeling voor vrije vergoedingen en verstrekkingen in het kader van de dienstbetrekking, en thans benoemde eindheffingsbestanddelen. Van dergelijke kosten is in het algemeen alleen sprake bij het daadwerkelijk verrichten van werkzaamheden. Een inhoudingsplichtige kan daarom in beginsel (…) alleen gebruik maken van het algemene forfait of de gerichte vrijstellingen ingeval sprake is van loon uit tegenwoordige arbeid.”

Kamerstukken II 2009/10, 32130, nr. 3, p. 64.

Op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel g, Wet LB 1964 worden volgens de MvT bepaalde vergoedingen en verstrekkingen als eindheffingsbestanddeel aangemerkt, voor zover sprake is van vroegere arbeid:

“De bestaande praktijk laat zien dat werkgevers ook aan hun postactieven, oud-werknemers die inmiddels met VUT of pensioen zijn, nog het jaarlijkse kerstpakket verstrekken, of personeelskorting op producten uit eigen bedrijf verlenen. Het is de bedoeling dat door de nieuwe regeling hieraan – net als thans binnen zekere grenzen het geval is – geen fiscale gevolgen voor de postactieven zijn verbonden.”

Kamerstukken II 2009/10, 32130, nr. 3, p. 65.

“Zowel de vergoedingen en verstrekkingen aan actieve werknemers (artikel 31, eerste lid, onderdeel f) als de vergoedingen en verstrekkingen aan postactieven (artikel 31, eerste lid, onderdeel g) vallen in de werkkostenregeling binnen het bereik van het forfait van 1,5% van de loonsom. Voor zover dit forfait reeds volledig wordt benut, wordt over het meerdere de eindheffing toegepast.”

Kamerstukken II 2009/10, 32130, nr. 3, p. 66.

De wetgever maakt dus een verschil tussen actieven (artikel 31, eerste lid, onderdeel f) en postactieven (artikel 31, eerste lid, onderdeel g). Een werkgever kan alleen loon als eindheffingsbestanddeel aanwijzen als de werknemer nog werkzaamheden verricht. Zie in dit kader ook nog:

• Kamerstukken I 2015/16, 34302, G, p. 72-73;
• Kamerstukken II 2020/2021, 35572, nr. 3, p. 13 en p. 34; en,
• Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 17, p. 38-47).

2.2       Conclusie A-G Ettema

A-G Ettema overweegt in haar conclusie van 7 juli 2023 (ECLI:NL:PHR:2023:699) het volgende:

“2.10

Voor de volledigheid merk ik op dat het onderscheid tussen art. 31(1)f en g Wet LB zit in de vraag of sprake is van tegenwoordige of vroegere arbeid. Ik meen dat daarmee een andere toets aangelegd wordt dan de vraag of sprake is van loon uit tegenwoordige of vroegere dienstbetrekking. Ten eerste is dit de enige plaats in de Wet LB waar deze terminologie (‘tegenwoordige / vroegere arbeid’) gebruikt wordt. Ten tweede volgt uit de wetsgeschiedenis dat de werkkostenregeling in beginsel is bedoeld voor loon uit tegenwoordige arbeid, en dat letter g daarop een uitzondering vormt in het kader van in de praktijk veel voorkomende verstrekkingen aan postactieven en oud-werknemers (zoals het kerstpakket en de korting op producten eigen bedrijf, en sinds 1 januari 2021 ook scholingskosten).

2.11

Omdat de schikkingszaken (nog) slechts gaan over tegemoetkomingen en vergoedingen die aan actieve werknemers zijn betaald, is alleen art. 31(1)f Wet LB in cassatie van belang. Voor de pilootzaak is in beginsel ook alleen die bepaling (in de Wet LB) relevant. Wat betreft de schikkingszaken doet daaraan niet af dat het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden de tegemoetkomingen, zoals niet meer in geschil is, als loon uit vroegere dienstbetrekking heeft aangemerkt. Loon uit vroegere dienstbetrekking kan immers aan een actieve werknemer worden verstrekt. Het gaat in de schikkingszaken dus om loon uit vroegere dienstbetrekking in een situatie van tegenwoordige arbeid.”

2.3       Conclusie

De overwegingen van A-G Ettema lijken de juiste. Dat houdt in dat als geen sprake meer is van tegenwoordige arbeid er geen aanwijzing op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964 meer kan plaatsvinden. Het is niet van belang of de werknemer nog loon uit tegenwoordige arbeid/dienstbetrekking geniet. Artikel 31, eerste lid, onderdeel g, Wet LB 1964 is alleen van toepassing als sprake is van vroegere arbeid. De wetsgeschiedenis ondersteunt deze opvatting door een onderscheid te maken tussen actieven (werknemers die nog werkzaamheden verrichten) en postactieven (oud-werknemers die met VUT of pensioen zijn).

Het kind dat een studietoelage ontvangt van de werkgever van zijn ouder is noch een actieve noch post-actieve werknemer van de werkgever. Aanwijzing van de studietoelage als eindheffingsbestanddeel is daarom niet mogelijk.

3          Gerichte vrijstelling scholingskosten

3.1       Wetgeving en wetsgeschiedenis

Artikel 31, eerste lid, onderdeel g, onder 2º, Wet LB 1964 luidt als volgt:

“door de inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen en verstrekkingen, daaronder begrepen gedeelten van vergoedingen en verstrekkingen, ter zake of in de vorm van het volgen van een opleiding of studie voor zover wordt voldaan aan het gestelde in artikel 31a, tweede lid, onderdeel d, en voor zover de omvang van de aangewezen vergoedingen en verstrekkingen niet in belangrijke mate groter is dan de omvang van de vergoedingen en verstrekkingen die in voor het overige overeenkomstige omstandigheden in de regel worden aangewezen;”

Voor toepassing van artikel 31a, tweede lid, onderdeel d, Wet LB 1964 moet derhalve sprake zijn van het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. Of hiervan sprake is, staat ter beoordeling van de inspecteur. Kosten voor het volgen van een algemeen vormende opleiding staan in het algemeen in een te ver verwijderd verband tot inkomensverwerving. Zie HR 8 maart 2023, ECLI:NL:HR:2013:BZ3568.

Artikel 31, eerste lid, onderdeel g, onder 2º, Wet LB 1964 is ingevoerd met ingang van 2021. Door de bepaling is het voor scholing die wordt gevolgd met het oog op het verwerven van inkomen niet meer van belang of artikel 31, eerste lid, onderdeel f, Wet LB 1964 van toepassing is. In de MvT is de bepaling onder andere als volgt toegelicht:

“Op grond van de huidige bepaling in de Wet LB 1964 kan een werkgever voor een ex-werknemer in de regel geen gebruik maken van de gerichte vrijstelling voor scholing. In het regeerakkoord is opgenomen dat de overheid afspraken die werk- en opdrachtgevers en werkenden maken over mogelijkheden voor werknemers om in zichzelf te investeren om productief te kunnen blijven, wil faciliteren. Door de huidige crisis wordt het belang van scholing nog meer benadrukt. Het kabinet stelt daarom voor om de gerichte vrijstelling voor scholing ook te laten gelden bij vergoedingen en verstrekkingen ten behoeve van scholing die voortvloeien uit vroegere arbeid. De verruiming ziet op vergoedingen en verstrekkingen ten aanzien van het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen en niet op vergoedingen en verstrekkingen voor onderhoud en verbetering van kennis en vaardigheden van de dienstbetrekking. Hiermee vallen vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers van wie afscheid is of wordt genomen ook onder de reikwijdte van de gerichte vrijstelling voor een opleiding of studie, voor zover dat niet al mogelijk is. Dit geldt daarmee onder meer voor vergoedingen van scholingskosten die werkgevers willen geven als onderdeel van een sociaal plan en voor nog niet tijdens de dienstbetrekking opgenomen scholingsbudgetten."

(…)

“Een individueel leerbudget of scholingsbudget wordt in steeds meer sectoren en cao’s afgesproken. De werknemer kan een dergelijk budget naar eigen inzicht, maar binnen de bestaande fiscale grenzen, besteden aan scholing. Een dergelijk individueel leerbudget kan op verschillende manieren worden vormgegeven en al dan niet bij een externe beheerder worden ondergebracht. Volgt de werknemer uiteindelijk geen scholing binnen een bepaalde periode dan komt het op dit moment vaak voor dat het budget in deze situatie vervalt en, indien extern ondergebracht, terugvloeit naar de werkgever. De voorgestelde verruiming van de gerichte vrijstelling is van belang voor dergelijke situaties waarin scholingsbudgetten of leerrekeningen zo zijn vormgegeven dat deelnemers geen onvoorwaardelijk recht hebben op het budget zolang het niet wordt aangewend.“

(…)

“Het kabinet verwacht dat de onderhavige maatregel voor werkgevers en werknemers een stimulans is om ook bij beëindiging van een dienstverband in te zetten op het volgen van scholing. Ten behoeve van monitoring en eventuele evaluatie van de maatregel verruimen gerichte vrijstelling scholingskosten, is behoefte aan meer kennis over de uitgaven van werkgevers aan scholing.”

Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 3, p. 13-14.

“Als de vergoeding of verstrekking (of een gedeelte daarvan) door de ex-werkgever is behandeld als vrijgesteld eindheffingsbestanddeel, maar niet aan de voorwaarden van de gerichte vrijstelling wordt voldaan, dan kan hierover bij de ex-werkgever worden nageheven. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer de door de ex-werknemer gevolgde scholing een opleiding betreft die hij als hobby of uit persoonlijke interesse volgt.”

Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 3, p. 34-35.

Uit de MvT is af te leiden dat doel en strekking van de bepaling het stimuleren van werkgevers (en werknemers) is om in te zetten op het volgen van scholing bij en na beëindiging van een dienstverband. De wetgever heeft hier met name het oog gehad op situaties waarin van werknemers afscheid is of wordt genomen, bijvoorbeeld de situatie waarin een werkgever een vergoeding voor scholing wil geven als onderdeel van een sociaal plan of de situatie waarin een werknemer tijdens zijn dienstbetrekking scholingsbudget nog niet heeft opgenomen. Zie ook onder andere:

• Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 5, p. 2-3;
• Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 17, p. 38-47; en,
• Kamerstukken II 2020/21, 35572, nr. 23, p. 6-7.

3.2       Conclusie

Aangezien het kind dat een zelfstandig recht heeft op een studietoelage als werknemer in de zin van de Wet LB 1964 wordt aangemerkt, is de Wet LB 1964 van toepassing. Artikel 31, eerste lid, onderdeel g, onder 2º, Wet LB 1964 is echter niet aan de orde, omdat het onderhavige kind geen post-actieve werknemer van de werkgever is. Zie paragraaf 2.3. Bovendien heeft de wetgever met de invoering van de bepaling niet het kind dat een zelfstandig recht heeft op een studietoelage voor ogen gehad.

3.3       Uitleg artikel 31, eerste lid, onderdelen f en g, Wet LB 1964 in het Handboek

Volgens het Handboek Loonheffingen, versie maart 2026 (hierna: het Handboek) kan een werkgever alleen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking aanwijzen als eindheffingsbestanddeel. Loon uit vroegere dienstbetrekking niet, tenzij de werkgever de werknemer daarnaast ook nog loon uit tegenwoordige dienstbetrekking betaalt. Zie onder andere hoofdstuk 10.1.1 van het Handboek. Hiernaast staat in hoofdstuk 4.16.3 van het Handboek dat een werkgever een zelfstandig recht op een studietoelage dat hij rechtstreeks betaalt aan een kind van zijn werknemer niet kan aanwijzen als eindheffingsbestanddeel omdat geen sprake is van loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Vervolgens staat in hoofdstuk 22.1.4 van het Handboek dat de gerichte vrijstelling voor scholing vanaf 1 januari 2021 ook geldt voor scholing die loon uit vroegere arbeid vormen.

Het Handboek is niet geheel in lijn met onderhavig standpunt en zal worden aangepast.