KG:204:2024:5 Bijzondere invaliditeitsverhoging

Aanleiding

Militairen hebben onder voorwaarden recht op een militair invaliditeitspensioen (hierna: MIP).[voetnoot 1] Dit is het geval als sprake is van invaliditeit van 10% of hoger door een dienstongeval.[voetnoot 2] Het MIP komt pas na ontslag van de militair tot uitbetaling.

Militairen met recht op een MIP kunnen in aanmerking komen voor een bijzondere invaliditeitsverhoging (hierna: BIV).[voetnoot 3] Ook gewezen dienstplichtigen en reservisten hebben onder bepaalde voorwaarden recht op een BIV.[voetnoot 4] Een BIV is een maandelijkse forfaitaire vergoeding. Of de militair in aanmerking komt voor een BIV hangt af van de mate van invaliditeit en de ontslagdatum. Er gelden namelijk, afhankelijk van de ontslagdatum, verschillende minimum invaliditeitspercentages. De hoogte van de vergoeding neemt toe naarmate de militair meer invalide is.

Vraag

Vormt een BIV belast loon in de zin van artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964).

Antwoord

Nee. Op basis van de (toelichting op de) regeling zijn er onvoldoende argumenten om te onderbouwen dat de BIV meer bedraagt dan datgene waar de werkgever toe verplicht is op grond van zijn aansprakelijkheid.[voetnoot 5]

De BIV vormt wel een belaste periodieke uitkering voor de inkomstenbelasting. Met de invoering van artikel 11, eerste lid, onderdeel aa, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 is geregeld dat de inhoudingsplichtige op het moment van uitbetaling van de uitkeringen daarop loonheffing moet inhouden.

Beschouwing

Is sprake van loon?

De inhoud van het loonbegrip heeft zich gevormd in de jurisprudentie. Het laat zich samenvatten in de volgende drie voorwaarden:

1. Er is sprake van genieten (voordeelseis).
2. De werkgever verstrekt het voordeel en is zich daarvan bewust (verstrekkingseis).
3. Er is voldoende causaal verband tussen het voordeel en de dienstbetrekking (causaliteitseis).

Bij vergoeding van schade ten gevolge van een ongeval staat over het algemeen voorwaarde 3 ter discussie.

De Hoge Raad oordeelt in zijn arrest van 25 maart 2022 (ECLI:NL:HR:2022:444) dat als uitgangspunt heeft te gelden dat een vergoeding van immateriële schade en verlies aan arbeidskracht geen loon vormt. Alleen in geval van bijzondere omstandigheden ligt dat anders. Er is volgens de Hoge Raad alleen sprake van bijzondere omstandigheden “indien en voor zover de werkgever aan zijn erkenning van aansprakelijkheid een hogere vergoeding verbindt dan rechtstreeks uit die aansprakelijkheid voortvloeit.” Zie rechtsoverweging 4.2.

Of sprake is van belastbaar loon hangt dus af van de vraag in hoeverre de werkgever aansprakelijk is voor de geleden schade. De aansprakelijkheid en de hoogte van de schade waar de werkgever voor aansprakelijk is, zijn lastig (vooraf) vast te stellen vanwege onder andere de sterke afhankelijkheid van de aansprakelijkheid van de precieze feiten en omstandigheden van het geval en de moeilijkheid van het vaststellen van de hoogte van de schade. De inspecteur moet de omvang van het belastbaar loon stellen en bewijzen.

Het arrest geldt volgens de kennisgroep ook voor vergoedingen voor materiële schade (niet zijnde inkomensschade), maar niet voor vergoedingen voor te derven of gederfde inkomsten ((loon)inkomensvervanging). Zie ook KG:204:2022:38. Dergelijke vergoedingen zijn belast op grond van artikel 10 Wet LB 1964 en artikel 3.82, onderdeel a, sub 1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).

Aansprakelijkheid werkgever

In algemene zin geldt dat een werkgever op basis van verschillende wetsartikelen aansprakelijk kan worden gesteld voor de schade die de werknemer lijdt in de uitoefening van de werkzaamheden. Op grond van artikel 7:658, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) heeft een werkgever een zorgplicht voor een fysiek en sociaal veilige werkomgeving. De werkgever is aansprakelijk voor schade die de werknemer heeft geleden in de uitoefening van de werkzaamheden, tenzij de werkgever aantoont dat:

• hij zijn zorgplicht met betrekking tot de veiligheid heeft nageleefd;
• de schade in belangrijke mate het gevolg is van opzet of bewuste roekeloosheid van de werknemer; of
• de schade van de werknemer ook zou zijn ontstaan wanneer de werkgever zijn zorgplicht wel was nagekomen.

Of de werkgever in een concreet geval aan zijn zorgplicht heeft voldaan en dus welke maatregelen van de werkgever in dat kader kunnen worden verlangd, hangt af van de omstandigheden van het geval. Daarbij zijn van belang de aard van de werkzaamheden, de kenbaarheid van het gevaar, de kans op verwezenlijking en de ernst van de gevolgen en de mate van bezwaren van de te nemen veiligheidsmaatregelen (HR 5 november 1965, ECLI:NL:HR:1965:AB7079). De Hoge Raad heeft bij beantwoording van de vraag of de werkgever in het concrete geval tekort is geschoten in zijn zorgplicht als uitgangspunt bepaald dat de omvang van de deze zorgplicht in de eerste plaats, en in elk geval, wordt bepaald door hetgeen op grond van de regelgeving op het terrein van de arbeidsomstandigheden van de werkgever gevergd wordt. Deze regels zijn neergelegd in de Arbeidsomstandighedenwet (hierna: Arbowet), het Arbeidsomstandighedenbesluit en de Arbeidsomstandighedenregeling. Deze regels gelden als het ware als ‘ondergrens’ voor de mate van bescherming die in het kader van 7:658 BW mag worden verlangd. De werkgever mag echter niet volstaan met het naleven van publiekrechtelijke veiligheidsvoorschriften, indien de situatie desondanks als (mogelijk) gevaarlijk moet worden aangemerkt. Zie o.a. HR 12 december 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD3129 en Hof Leeuwarden 3 februari 2009, ECLI:NL:GHLEE:2009:BH4480.

De zorgplicht heeft betrekking op de werkzaamheden die worden verricht op de arbeidsplaats zoals omschreven in artikel 1, derde lid, aanhef en onderdeel g, Arbowet. Ofwel, iedere plaats die in verband met het verrichten van de arbeid wordt of pleegt te worden gebruikt. Dit wordt ruim uitgelegd. Zie o.a. HR 19 oktober 2001, ECLI:NL:HR:2001:ZC3689.

Een andere grond voor aansprakelijkheid is artikel 7:611 BW (goed werkgeverschap). Een werkgever kan aansprakelijk zijn in situaties die buiten de reikwijdte van artikel 7:658 BW vallen, terwijl er wel een causaal verband is tussen de schade en de arbeidsovereenkomst, voorbeelden hiervan zijn verkeersongevallen (HR 9 augustus 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE2113) en ongevallen tijdens bedrijfsuitjes (HR 17 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1996).

Militairen zijn ambtenaren. Zij hebben geen arbeidsovereenkomst. Boek 7, Titel 10, BW is niet van toepassing op de militairen.[voetnoot 6] Dit betekent dat de wettelijke grondslagen voor werkgeversaansprakelijkheid in de artikelen 7:658 BW en 7:611 BW niet (direct) van toepassing zijn op de rechtspositie van militairen tegenover de Staat. Militairen die schade, waaronder ook immateriële schade, hebben opgelopen in de uitoefening van de dienstbetrekking kunnen zich beroepen op de van toepassing zijnde rechtspositionele regeling. Wanneer op grond van de rechtspositionele regeling niet de volledige schade van de militair vergoed wordt, is de militair voor de zogenoemde ‘restschade’ aangewezen op de bestuursrechtelijke procesgang met de Centrale Raad van Beroep (hierna: CRvB) als hoogste rechter. De CRvB heeft voor de algemene aansprakelijkheidsnorm van de overheidswerkgever voor schade van de ambtenaar aansluiting gezocht bij de aansprakelijkheidsnorm, zoals neergelegd in artikel 7:658 BW (CRvB 22 juni 2000, ECLI:NL:CRVB:2000:AB0072). Daarnaast kan de overheidswerkgever volgens de CRvB ook aansprakelijk zijn voor schade van de ambtenaar op grond van goed werkgeverschap (CRvB 5 juli 2007, ECLI:NL:CRVB:2007:BA9583).

Voor veteranen geldt verder een bijzondere zorgplicht van de Staat. Deze wettelijke zorgplicht is vastgelegd in de artikelen 3 tot en met 6 van de Veteranenwet, maar deze bevat geen bepaling voor de vergoeding van immateriële schade.

Overstijgt de BIV de aansprakelijkheid van de werkgever?

De BIV was al opgenomen in de Algemene militaire pensioenwet (hierna: AMPW) uit 1966 (zie artikel E8, E9 en E9a van de AMPW). Uit latere Kamerstukken blijkt dat de BIV met name is bedoeld om immateriële schade te compenseren bij invaliditeit ontstaan in dienstverband (Kamerstukken II 1996/97, 25282, nr. 7, p. 31-32). In 2001 zijn de rechten op militair arbeidsongeschiktheids-en invaliditeitspensioen uit de AMPW overgeheveld naar het Besluit. Volgens de nota van toelichting op de invoering van het Besluit zijn de situaties waaronder sprake kan zijn van een BIV en niveaus daarvan uit de voormalige AMPW en vroegere militaire pensioenwetten overgenomen (Staatsblad 2001, 140, p. 17). In de nota van toelichting op de wijziging van o.a. het Besluit in 2014 is de historische ontwikkeling geschetst van rechtspositionele aanspraken bij invaliditeit. Zie pagina 8 tot en met 11 van het Staatsblad 2014, 251 waarin de Minister van Defensie de BIV toelicht.

Hieruit leidt de kennisgroep af dat de BIV een maandelijks forfaitaire vergoeding is om immateriële schade te vergoeden (smartengeld), niet zijnde inkomensschade (vergelijk CRvB 28 juni 2007, ECLI:NL:CRVB:2007:BA9032). Het komt de kennisgroep voor dat de regelgever de hoogte van de forfaitaire bedragen naar billijkheid heeft vastgesteld. Gelet op wet- en regelgeving en jurisprudentie op het gebied van werkgeversaansprakelijkheid komen de bedragen de kennisgroep ook niet excessief voor. Bovendien leent de aard van de vergoeding zich niet voor een rekenkundige benadering. Er zijn (vooraf) daarom onvoldoende argumenten om te onderbouwen dat de BIV meer bedraagt dan datgene waar de werkgever toe verplicht zou zijn op grond van zijn aansprakelijkheid.[voetnoot 7]

Invloed genietingsmoment BIV

De Staatssecretaris van Financiën beschouwt het arrest van de Hoge Raad van 25 maart 2022 als nieuwe jurisprudentie en geen nadere invulling van het smeerkuilarrest van HR 29 juni 1983, ECLI:NL:HR:1983:AW9439 (zie zijn antwoorden op Kamervragen hierover). Uit dit oude arrest volgde dat vergoedingen van immateriële schade en verlies aan arbeidskracht niet tot het loon behoorden, behoudens bijzondere omstandigheden. Bij bijzondere omstandigheden ging het om o.a. afspraken in de arbeidsovereenkomst en rechtspositionele regelingen (HR 21 februari 2001, ECLI:NL:HR:2001:BI7666). De Hoge Raad heeft op 25 maart 2022 een nieuw vereiste geformuleerd: de uitzondering van ‘bijzondere omstandigheden’ (wel loon) wordt beperkter uitgelegd dan voorheen. Omdat sprake is van nieuwe jurisprudentie geldt dat een BIV met een genietingsmoment van vóór 25 maart 2022 loon vormt. Immers, er is sprake van een rechtspositionele regeling.

Is sprake van een belaste periodieke uitkering?

Na beoordeling of sprake is van loon moet nog een oordeel worden gegeven of sprake is van belaste periodieke uitkeringen en verstrekkingen voor de inkomstenbelasting. Daarvoor geldt de toets aan artikel 3.100 e.v. Wet IB 2001. De militairen ontvangen de BIV in de vorm van periodieke uitkeringen (artikel 3.100, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001). Deze periodieke uitkeringen zijn belast voor de inkomstenbelasting en behoren tot het box 1-inkomen. Hoewel de BIV geen loon (artikel 3.1, tweede lid, onderdeel b, Wet IB 2001) vormt, behoren de betalingen dus wel op een andere grond tot het box 1-inkomen, namelijk als zijnde belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen (artikel 3.1, tweede lid, onderdeel d, Wet IB 2001). Met de invoering van artikel 11, eerste lid, onderdeel aa, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 is geregeld dat de inhoudingsplichtige op het moment van uitbetaling van de uitkeringen daarop loonheffing moet inhouden. Dit artikel heeft terugwerkende kracht tot en met 25 maart 2022. Deze bepaling is ingevoerd om de BIV-gerechtigden te ontzorgen en de fiscale behandeling te laten aansluiten bij de bestaande werkwijze waarbij al loonheffing werd ingehouden (Kamerstukken II 2023/24, 31066, nr. 1315, p. 2-3).

Voetnoten

[Voetnoot 1, terug naar tekst] Artikel 7 van het Besluit aanvullende arbeidsongeschiktheids- en invaliditeitsvoorzieningen militairen (hierna: het Besluit).

[Voetnoot 2, terug naar tekst] Artikel 2, derde lid, van het Besluit.

[Voetnoot 3, terug naar tekst] Artikel 8 BAM en artikel 3 van het Besluit bijzondere militaire pensioenen.

[Voetnoot 4, terug naar tekst] Artikel 11, tweede lid, van het Besluit. Dit geldt ook voor beroepsmilitairen die ondanks ongeschiktheid in militaire dienst worden gehandhaafd (artikel 8, zesde lid, van het Besluit).

[Voetnoot 5, terug naar tekst] Dit standpunt is meegenomen in de toelichting op het Eindejaarsbesluit 2023 (Staatsblad 2023, 511, p. 28-29 en 65-68).

[Voetnoot 6, terug naar tekst] Ook de invoering van de Wet Normalisering Rechtspositie Ambtenaren (WNRA) per 1 januari 2020, heeft hier geen verandering in gebracht.

[Voetnoot 7, terug naar tekst] Aangezien het ongeval zich nog niet heeft voorgedaan en de aansprakelijkheid nog niet kan worden vastgesteld, kan de kennisgroep niet vooraf uitsluitsel geven over concrete casussen.